一、引言 2019年1月1日，财政部发布的《政府会计制度——行政事业单位会计科目和报表》正式施行。《政府会计制度》是落实国家“建立权责发生制政府综合财务报告制度”和“按年度编制以权责发生制为基础的政府综合财务报告”的重大改革举措，在我国政府会计发展进程中具有划时代的重要意义。2019年7月至2022年9月，为了进一步健全和完善政府会计制度，财政部先后发布政府会计准则制度解释1至5号，统一了会计核算的口径，保证了会计信息的质量，确保政府会计制度在各级各类行政事业单位中得到有效实施。“十四五”规划提出了“深化预算管理制度改革，强化对预算编制的宏观指导，推进财政支出标准化，强化预算约束和绩效管理”的具体目标，作为预算管理和财政支出的数据基础，科学高效地实施政府会计制度对提高政府会计信息质量、提升行政事业单位财务和预算管理水平具有重要的支撑作用。 政府会计制度的核心就是“平行记账”。对涉及纳入预算管理的经济业务，财务会计和预算会计同时进行核算，对不涉及预算管理的经济业务，仅需进行财务会计核算。财务会计按照权责发生制的原则通过资产、负债、净资产、收入和费用五个会计科目进行核算，预算会计按照收付实现制的原则通过预算收入、预算支出和预算结余三个会计科目进行核算。二者会计核算的原则和科目不同，势必会导致本年盈余与预算结余之间的差异。为了准确分析二者之间的差异，政府会计制度要求单位编制本年盈余和预算结余差异调节表。尽管差异调节表的原理很简单，但是由于涉及单位经济活动的方方面面，在实务操作中非常复杂，工作量巨大，严重影响了财务工作的效率和质量。国内学术界和实务界对如何编制差异调节表展开了一系列的研究和探讨。王晓颖(2022)认为，本年盈余与预算结余差异表的编制有利于财务人员加强对财务会计报表与预算会计报表的理解。赵建丽等(2020)建议财务人员每月将差异情况做备案以减轻年底编制工作量。李珣等(2019)提出通过盘点每一类差异事项涉及的资产、负债科目的方法系统查找差异调节项。蒋瑛(2020)提出将差异调节信息作为会计科目的辅助核算，从而保证政府会计信息的质量。赵青等(2019)将双系统下的差异种类、性质和差异产生的原因进行分类归纳和总结，举例编制了差异调节表。李雄平等(2020)通过设计二者恒等统计表来检验政府会计制度实施的准确性和年末差异调节表的精准性。展晓琳等(2023)分析了差异调节表的编制原理、编制方法，根据高校的项目辅助核算和归集项目核算等特点，利用信息化工具确定差异调节表的编制思路，甄别差异调节表中是否存在重叠科目，并利用该表的校验功能，验证财务核算的准确性。上述文献主要从本年盈余和预算结余的差异出发，分析二者差异产生的原因，更多的是逐笔差异调节实例分析。 因此，本文结合财务会计和预算会计两者之间的核算差异和内在逻辑关系，构建一个能自动调节本年盈余和预算结余差异的模型，通过设置差异类型、制定差异触发规则、制定差异校验机制等环节，实时分析和实时校验差异并生成调节记录，最终自动汇总编制“差异调节表”。该模型构建和应用的目的是在减轻财务人员工作量的同时，不断提升差异调节的精准性和强化财务信息的质量。 二、本年盈余和预算结余差异分析及逻辑关系 (一)差异分析 通过梳理日常财务业务，本年盈余和预算结余差异主要包括：有收入但没有形成预算收入、有预算支出但没有形成费用、有预算收入但没有形成收入、有费用但没有形成预算支出、其他事项差异五个类型。 差异1：有收入但没有形成预算收入，设定为A项。这主要是由于履约收入应收账款、预收账款、接受非货币性资产捐赠等但未有资金流入导致。财务会计依据权责发生制，只要符合收入确认原则就应该确认收入和应收款项。预算会计依据收付实现制，如果不涉及预算资金的实际收入就不生成预算会计，因此二者产生差异。财务会计凭证：借记“应收账款”100元，贷记“事业收入”100元。预算会计凭证：无会计凭证，所以差异调节逻辑应该是“预算结余0元+差异100元=本年盈余100元”。接受非货币性资产捐赠也会导致两者产生差异。财务会计凭证：借记“固定资产”100元，贷记“捐赠收入”100元。预算会计凭证：无会计凭证。所以差异调节逻辑应该是“预算结余0元+差异100元=本年盈余100元”。 差异2：有预算支出但没有形成费用，设定为B项。这主要是由于履约支出应付账款、预付账款等有资金流出导致。这类差异与应收款项、预收款项确认收入的原理一致。财务会计依据权责发生制，没有产生费用项。预算会计依据收付实现制，涉及预算资金的实际支付，生成预算会计，因此产生两者差异。财务会计凭证：借记“应付账款”100元，贷记“银行存款”100元。预算会计凭证：借记“事业支出”100元，贷记“资金结存”100元。所以差异调节逻辑应该是“预算结余0元+差异100元=本年盈余100元”。购买存货、购建固定资产、偿还借款本息等也会导致两者形成相同的差异。 差异3：有预算收入但没有形成收入，设定为C项。这主要是由于履约收入应收款项、预收账款等有资金流入导致。根据上述财务会计和预算会计确认的原理，财务会计凭证：借记“银行存款”100元，贷记“应收账款”100元。预算会计凭证：借记“资金结存”100元，贷记“事业预算收入”100元。所以差异调节逻辑应该是“预算结余100元-差异100元=本年盈余0元”。取得借款确认的预算收入同理形成差异。
