一、引言 数据资源等“软性资产”由经营的附属正逐渐成为企业获利的关键。2022年12月，中共中央、国务院印发《关于构建数据基础制度更好发挥数据要素作用的意见》，明确指出数据作为新型生产要素深刻改变着生产、生活、社会治理方式，融入了生产、消费、流通、分配和社会服务管理的各个环节，已经成为数字化、网络化和智能化的基础。数据之所以成为生产要素，主要在于满足了“可得性”“可达性”和“可信性”三项必备条件，即劳动者和企业事业单位在现有的网络技术支撑下能够便捷的获取数据资源进行再加工和再创造，数据“流通”无阻。作为一项要素，数据中可能蕴含的价值也不断变大，持续给企业的产品和服务注入文化、数字的内涵，创新企业产品和服务的新消费方式，并产生新的价值创造方式，已经成为企业“赢战”市场不可或缺的重要支撑工具，初步具备了“创利”的基本特质。同时，从数据“资产”的确认标准看，其核心在于“与该资源有关的经济利益很可能流入企业”，而“创利能力”是“带来经济利益”的前提条件，“带来经济利益”属于“具有创利能力”的一种结果，即“创利”应当成为企业数据资产确认的主线，进一步体现数据资产的“创利”性。另外，数据资产作为一项生产要素，成为企业进行生产经营互动的资源，必然具备了利润创造能力。具体而言，数据资产的创利过程体现为一种“使用”价值转化为另一种“利润创造”价值，能够在较长时期内为企业带来经济利益，还会涉及业务流程、商业模式乃至行为主体的“人”的价值认知的变革。 二、现行准则体系下创利型数据资产的核算困境 创利型数据资产最主要的特质在于“价值创造”，即能够实现数据资源向企业利益的转换，最终带动企业业务流程、经营战略以及业态模式方面的变革。同时，企业资产存在的目的是为了在经营过程中“实现盈利”，即企业资产必备“创利能力”。同时，企业所处的经济环境处于动态变化之中，体现出企业资产的“风险性”特征。基于以上特征，企业创利型数据资产的会计核算仍面临困境： (一)会计确认方面 从会计确认流程看，会计确认包含了初始确认与再次确认。对于创利型数据资产，能否进入现行的“确认、计量、记录、报告”会计循环体系，现有制度和规范尚未予以明确。按照现行会计准则规定，“企业过去交易或事项形成”是资产确认的先决条件，但创利型数据资产具有动态性，“创利”特征贯穿于企业整体价值链，持续不断地为企业创造经济利益的流入，从时间流向看并不完全符合该条件。同时，创利型数据资产整体融入企业价值链中，并非依赖于某一业务流程产生，也无法予以单独辨认。而按照《企业会计准则第6号——无形资产》规定，除商誉外的无形资产均能够单独予以确认，且创利型数据资产很难像专利、商标等资产一样单独对外出售，所以直接作为无形资产对创利型数据资产进行确认缺乏有力的依据。除能否确认为现行准则下的资产外，以何种方式进行创利型资产的归类也存在一定的模糊性。创利型数据资产的来源和服务对象均为企业价值链系统，体现出部分“公共”属性，也侧面反映出创利型数据并没有完全清晰的产权界定标准。 (二)会计计量方面 现有会计计量方式中，现值与可变现净值均需要通过折现来衡量价值，其度量重点在于资产的产出价值；重置成本更多的应用于营业外收入和营业外支出的计量；历史成本将某项资产取得所付出的代价从投入视角予以度量；公允价值以市场中出售资产所能收到或者转移负债所需支付的价格为依据，计量角度为交易双方以及市场。对于部分数据资产而言，“创利”特质意味着同时具备了“投入”和“产出”属性。一方面，企业产生创利型数据资产以及数据资产再次“创利”的过程中付出了代价，即存在“投入成本”。另一方面，该类资产能够“创利”，即为企业实现价值链增值，可以产生“产出价值”。企业创利型数据资产以“投入”还是“产出”为原则进行计量，现有准则尚无明确规范。除此之外，资产具有一定的消耗性，其账面价值会随着使用而不断减少，即价值创造能力随时间流逝不断降低。但技术进步也会加速数据资产的更新，其价值和“创利”能力难以确定是持平、增加还是降低。 (三)会计记录方面 作为未来能够给企业创造经济利益的一项重要资产，创利型数据资产具有企业资产的一般属性，在其经济寿命有效期内为企业所拥有和控制。但是，创利型数据资产高度依赖于企业特定的商业模式，具备无形资产“非实体性”“高效性”等基本特征，同时也具备“高智能性”和“高回报性”，企业通常不会对其进行注册，进而导致其法律地位并不明确。所以，企业应该参照无形资产准则还是作为新型无形资产进行创利型数据资产的会计记录还有待商榷。同时，数据本身并不会老化，在存储载体不断更换的情况下，数据可以持续存在于网络空间，体现出数据的时间属性。对于创利型数据而言，在特定条件下同样可以长期存在并使用，体现出资产的长期性。所以，创利型数据资产的具体使用寿命是难以界定的，且其创利过程具有动态性，应当设置明细科目予以反映。但是，现有的资产明细科目尚难以全面、客观的反映创利型数据资产在不同阶段的账面情况。 (四)会计信息披露方面 创利型数据资产的价值创造过程表现为，企业通过数据资源的经营与管理活动，将低投入转换成高产出，即创造更多经济利益的流入。企业价值链及其每个价值增值活动节点都有创利型数据资产的身影，对其会计信息的披露应当具有动态性，便于价值创造过程及其相关信息能够被利益相关者全面、系统的捕捉。但现阶段的财务报告仅重视静态的会计处理结果，而非企业价值创造过程的展示，无法满足创利型数据资产对信息披露结构、内容、时效性、质量方面的要求，也引发实务中是否需要重新设计传统报表框架或者重新增加报表项目等方面的问题。同时，企业价值链系统所涉及的业务活动和业务环节繁多，数据资产碎片式散落其中，这也造成部分边缘性信息的存在。例如，企业生产活动中产生的数据，其中包含了部分未经处理的原始信息，这对会计人员对数据的清洗和识别能力提出了较高的要求，如果无效数据或者虚假数据流入信息系统中，不仅无法起到创利效果，甚至会导致资产减值情况的发生。除此之外，数字资产创利能力或者创利效果也受其结构优度、更新度等方面的影响，在报表附注中应当作为非量化信息予以披露，但对于涵盖的具体内容并无明确标准，在一定程度上不利于信息决策支撑作用的发挥。
