2023年8月1日，为规范企业数据资源相关会计处理，强化相关会计信息披露，财政部发布《企业数据资源相关会计处理暂行规定》(财会[2023]11号，简称《暂行规定》)，并将自2024年1月1日起施行。《暂行规定》的出台引起了广泛关注，及时回应了市场对于数据资源价值显性化的迫切期待，初步明确了部分数据资源“入表”的现实路径，展现了准则制定机构的务实思路和创新探索，有助于激发数据要素市场各方参与主体的积极性，是我国数字经济发展过程中的重要事件。 一、《暂行规定》出台的背景、务实思路与规范要点 1.《暂行规定》出台的背景。数字经济作为当前我国经济发展中最为活跃的领域，是继农业经济、工业经济之后的主要经济形态之一，已成为当前国家经济发展战略的重要组成部分(徐翔和赵墨非，2020)。党的十八大以来，党中央高度重视发展数字经济。习近平总书记指出，要“发挥数据的基础资源作用和创新引擎作用，加快形成以创新为主要引领和支撑的数字经济”。党的二十大报告指出，“加快发展数字经济，促进数字经济和实体经济深度融合，打造具有国际竞争力的数字产业集群”。数据资源作为推动数字经济发展的核心要素，其价值和作用正日益凸显。然而，一段时间以来，由于缺乏明确的会计规范指导和信息披露要求，企业尤其是上市公司在数据资源及其价值管理中面临诸多困难和挑战。《暂行规定》的出台，既是贯彻落实党中央和国务院关于发展数字经济决策部署的具体举措，也是积极推动产业数字化和数字产业化、促进企业加强数据资源规范管理的重要指引。 2.《暂行规定》的务实思路。从全球范围内来看，数据及其他自创无形资产的会计处理一直备受会计界的关注。现有的主流观点大致分为三类，即表内确认观、表外披露观和无需确认观(黄世忠，2020)，上述观点和欧洲财务报告咨询组(EFRAG)关于自创无形资产的看法基本一致。EFRAG在2021年发布的Better Information on Intangibles：Which Is the Best Way to Go中认为，针对自创无形资产长期未能“入表”反映的问题，目前有四种可供选择的解决方案：①允许企业确认所有的自创无形资产，将自创无形资产的支出全部资本化；②对自创无形资产的确认设置门槛，达到规定门槛即可确认为无形资产；③持续评估，符合条件即可确认为无形资产(具体分为三种情况：第一，不符合条件时，先确认为费用，待其符合条件后转为无形资产“入表”；第二，企业可直接确认为无形资产，但同时全额计提减值，待其符合条件后转回减值损失；第三，在不符合条件时，相关支出全部计入其他综合收益，待其符合条件后再转为无形资产)；④不确认自创无形资产，相关支出全部费用化(EFRAG，2021)。《暂行规定》在处理数据资源能否“入表”以及如何“入表”的会计问题上主要采纳了以上第二种方案，即“设置确认门槛”。通过设定明确的门槛，使企业部分重要的数据资源能够在财务报告中得到反映，同时避免对整体会计准则体系造成过大冲击(黄世忠等，2023)，这展现了一种渐进式的策略，旨在平衡数据资源的“入表”需求与维护既有财务报告框架的稳定性。这种策略不仅展现了我国准则制定机构在数据资源会计领域的创新思考，更为全球提供了一个独特的解决方案，为国际会计实践贡献了中国智慧和经验。 面对数据资源“入表”所带来的诸多复杂因素，《暂行规定》采取了一种务实稳妥的可持续发展思路，以在现实约束下最大限度地推进数据资源的会计处理和信息披露。具体表现为：①遵循现行准则，细化核算指引。《暂行规定》结合当前企业数据资源的特点和业务流程，针对实务中反映的成本构成、估值方法和使用寿命估计等重点问题提供了详细的指引，有助于规范和推动企业执行相关具体会计准则，减少核算偏差。②明确适用范围，规范数据资源。《暂行规定》审慎界定了数据资源相关投入可确认为数据资产的要求，在当前阶段仅规范适用于三类特定数据资源，其他数据资源暂不予以确认。③兼顾各方需求，创新信息披露。鉴于数据资源“入表”存在的争议和挑战，《暂行规定》创新地采取了“强制披露加自愿披露”的模式。该模式兼顾了各方信息重点、成本效益和商业秘密保护，鼓励企业自愿提供更多与数据资源相关的信息，为暂不“入表”的数据资源提供了一种普遍认同的短期解决方案。 3.《暂行规定》的规范要点。依据上述务实思路，《暂行规定》明确了多个规范要点。首先是适用范围。该规定适用于企业按照企业会计准则相关规定确认为无形资产或存货等资产类别的数据资源，以及企业合法拥有或控制的、预期会给企业带来经济利益的、但由于不满足企业会计准则相关资产确认条件而未确认为资产的数据资源的相关会计处理。随着后续数据资源相关理论和实务的发展，适用范围也会及时调整。其次是数据资源的会计处理准则。《暂行规定》明确，要根据企业内部使用、提供客户服务或持有以备出售等不同业务模式将数据资源确认为不同类别的资产，按照相应的会计准则进行后续处理。同时，《暂行规定》针对实务中的关键问题，如成本构成和使用寿命等，提供了细化指引，为具备现实确认和计量条件的数据资源“入表”提供了操作指南。再次是列示和披露要求。《暂行规定》要求企业根据重要性原则和实际情况增设报表子项目，通过具体的表格方式细化披露。重要的是，《暂行规定》明确企业可根据实际情况自愿披露数据资源(含未作为无形资产或存货确认的数据资源)的应用场景或业务模式、原始数据类型、加工维护和保护情况、涉及的重大交易事项、相关权利失效或受限等相关信息，鼓励企业加强数据资源相关信息披露。最后，《暂行规定》将自2024年1月1日起实施，要求企业采用未来适用法，无需追溯至之前年度的财务报表。 二、数据资源部分“入表”的宏微观经济影响 《暂行规定》要求企业根据数据资源的持有目的、形成方式、业务模式，以及与数据资源有关经济利益的预期消耗方式等，将其确认为无形资产或存货。另外，在列示和披露要求中也提到，企业应当根据重要性原则和实际情况，分别在“存货”“无形资产”和“开发项目”下增设“其中：数据资源”项目。这些都表明当前能够“入表”的数据资源仅是那些符合现行具体准则的部分，而其他数据资源尚不具备“入表”的现实条件。然而，即使只有部分数据资源得以“入表”，《暂行规定》的颁布实施仍是我国数字经济发展过程中的重要事件，具有重要的引导示范性意义，可能具有重要的潜在宏微观经济影响。
