2022年11月30日，财政部发布了《企业会计准则解释第16号》(以下简称解释第16号)，要求发行方对于会计上分类为权益工具(股利作为利润分配处理)而税务上按照债券利息处理(准予在企业所得税税前扣除)的永续债，在确认应付股利时确认与股利相关的所得税影响，自2023年1月1日起实施。 目前，对于永续债属于权益还是负债属性，会计准则和税收政策具有不同的判定标准，由此产生会计上作为权益工具而税务上作为债券的口径差异。 会计层面，根据《企业会计准则第37号——金融工具列报》及《永续债相关会计处理的规定》(财会[2019]2号)，若到期日、清偿顺序、利率跳升和间接义务等方面满足权益工具的确认要求，发行方可将永续债分类为权益工具。如永续债合同明确规定无固定到期日且持有方在任何情况下均无权要求发行方赎回或清算，发行方清算时永续债劣后于普通债券和其他债务，利率跳升次数有限或利率跳升总幅度较小且封顶利率未超过同期同行业同类利率水平。对于分类为权益工具的永续债，发行方计提股利时冲减未分配利润，不影响当期损益。 税务层面，根据《关于永续债企业所得税政策问题的公告》(财政部税务总局公告2019年第64号)，符合下列条件中5条(含)以上的永续债，发行方可以按照债券利息适用企业所得税政策，准予在企业所得税税前扣除：(1)被投资企业对该项投资具有还本义务；(2)有明确约定的利率和付息频率；(3)有一定的投资期限；(4)投资方对被投资企业净资产不拥有所有权；(5)投资方不参与被投资企业日常生产经营活动；(6)被投资企业可以赎回，或满足特定条件后可以赎回；(7)被投资企业将该项投资计入负债；(8)该项投资不承担被投资企业股东同等的经营风险；(9)该项投资的清偿顺序位于被投资企业股东持有的股份之前。 对于发行方在会计上作为权益工具、在税务上作为债券处理的永续债，由于永续债股利通过未分配利润核算、不影响税前会计利润，发行方需要对股利进行纳税调减，从而实现在企业所得税税前扣除、降低应交所得税(即股利的所得税影响)。 一、股利的所得税影响计入当期损益或权益 根据《企业会计准则第18号——所得税》(以下简称所得税准则)第二十二条规定，与直接计入所有者权益的交易或者事项相关的当期所得税和递延所得税，应当计入所有者权益。由于计提股利事项只影响所有者权益，因此根据规定应将股利的所得税影响计入权益。 2017年12月，国际会计准则理事会为了明确股利分配相关的所得税影响的会计处理时点和方式，对《国际会计准则第12号——所得税》(IAS12)进行了修订，规定企业在确认应付股利时，对于符合《国际财务报告准则第9号——金融工具》(IFRS9)定义的股利，应确认其所得税影响。 解释第16号的相关规定与IAS12趋同，对于发行方分类为权益工具的金融工具(如永续债)，相关股利支出准予在企业所得税税前扣除的，企业应当在确认应付股利时确认与股利相关的所得税影响。对于所分配的利润来源于以前产生损益的交易或事项，该股利的所得税影响应当计入当期损益；对于所分配的利润来源于以前确认在所有者权益中的交易或事项，该股利的所得税影响应当计入所有者权益项目。 (一)将股利的所得税影响计入当期损益 大多数情况下，可供分配利润来源于企业计入损益的交易或事项，例如企业取得营业收入、投资收益以及实现其他损益等。该情况下，永续债发行方应将股利的所得税影响计入当期损益，即所得税费用(包括当期所得税费用和递延所得税费用)。 (二)将股利的所得税影响计入权益 特殊情况下，可供分配利润来源于企业计入权益的交易或事项，例如金融资产中的特殊分类——指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产(以下简称指定FVtOCI)，主要指的是非交易性(非投机性)的股权投资。对于指定FVtOCI，除了取得股利计入当期损益外，其他损益(包括持有期间的公允价值变动、汇兑损益)均计入其他综合收益。终止确认时，将此前计入其他综合收益的累计损益转入留存收益(盈余公积和未分配利润)，不得影响当期损益。该情况下，永续债发行方应将股利的所得税影响计入权益。 二、何时确认股利的所得税影响 IAS 12和解释第16号均要求发行方于“确认应付股利时”，确认与股利相关的所得税影响。然而所得税影响的确认也与发行方的税务处理方式直接相关，即发行方何时进行纳税调减、在所得税税前扣除该永续债股利。 实操中，发行方存在计提和支付两种税前扣除口径。为便于理解，假设发行方于20X3年计提永续债股利800万元，于20X4年实际支付该股利，税率为25％。 (一)按照计提口径进行所得税税前扣除 按照计提口径进行所得税税前扣除的情况下，20X3年发行方计提股利时，将股利作为永久性差异进行纳税调减(-800万元)，抵减20X3年的应纳税所得额，从而降低20X3年的应交所得税和当期所得税费用(所得税影响见会计分录)。因此，发行方在计提股利时确认了股利的所得税影响，即抵减当期所得税费用200万元。会计分录如下(单位：万元)：
