一、引言 加快推进税费改革，完善税务执法风险信息化内部控制监督体系是一项确保民生和经济在“十四五”时期稳步增长的重要激励措施。2021年3月，中共中央办公厅、国务院办公厅印发的《关于进一步深化税收征管改革的意见》(以下简称《意见》)指出，新发展阶段我国要不断完善税务执法制度和机制，坚持依法依规征税收费，做到应收尽收。同时，坚决防止落实税费优惠政策不到位、征收过头税费以及对税收工作进行不当行政干预等行为，全面落实行政执法公示、执法全过程记录、重大执法决定法制审核制度，强化税务执法内部控制和监督，结合信息化手段加快构建全面覆盖、全程防控、全员有责的税务执法风险信息化内控监督体系，将税务执法风险防范措施嵌入信息系统，实现事前预警、事中阻断、事后追责①。税务部门作为我国税费征缴的重要执行及监管系统，队伍大、链条长、执法环节多，如何确保税费征缴不少一分、优惠政策落在实处以及行政执法过程合法合规，对税务执法行为监管来说是一项艰巨又极具挑战的重要任务。“十三五”期间，我国已初步建成了集内部控制、督察审计和执法责任制于一体的税务系统内部控制监督平台，形成了“风险防控—监督检查—问责追究—反馈改进”的内部控制工作完整闭环，基本解决了各地税务内部控制信息化发展不平衡、内部控制软件不统一和内部控制要求碎片化等问题②。《意见》指出，在充分肯定各税务执法单位已有内部控制建设工作成果的同时，税收征管过程中仍然存在税费未能应收尽收、征缴过头税费以及行政执法违规等主要风险，反映出各单位在内部控制体系建设过程中仍有较大改进空间，具体在“不相容岗位分离、内部授权审批控制、归口管理、预算控制、财产保护控制、会计控制、单据控制、信息内部公开”八种控制方法的使用上仍需进一步落实。本文创新性地从内部控制方法角度分析我国现阶段税务执法单位存在的执法风险，并提出各单位需有针对性地完善内部控制体系、持续规范执法行为、防范化解税务执法风险等政策建议，进一步优化征管职责，确保各单位经济活动合法合规、资产安全和使用有效、财务信息真实完整，有效防范舞弊和预防腐败，进而提高税费征管效率。本文的研究为进一步深化我国税收征管改革提供了借鉴，具有一定的理论与现实意义。 二、税务执法主要风险识别 近年来，国家税务总局报道多起税源主体偷税漏税且数额巨大，税务执法单位为完成税收任务忽视国家相关政策要求进行不当行政干预，以及税务执法人员通过违规行政执法牟取私人利益影响企业正常经营发展等典型案例。由点及面，结合《意见》中对“十四五”时期我国税务执法单位需要关注的重点任务来看，部分单位在税费未能应收尽收、征缴过头税费以及行政执法违规等方面还存在可见的管控风险，未能全面设置有效的内部控制方法防范化解，征税收费职责履行的完备程度有待进一步提高。 (一)税费未能应收尽收风险 随着现有税收执法体系的完善，税收优惠政策不断出台，以最大程度确保国家税费收入预算的精准执行。近年来税源主体通过隐瞒收入、虚列成本、转移利润以及利用“税收洼地”“阴阳合同”和“关联交易”等方式进行偷税漏税的案件屡屡曝光，令广大纳税群体对税务执法单位在税源数据分析以及税费收入预算编制是否全面细致等方面存有一定疑虑。如网络主播黄薇偷逃税款案等③。从问题出发，反映了税务执法单位对重点税源主体涉税数据审查存在纵深以及时效性不足等缺陷，导致税费应收尽收有效识别方面存在疏漏并使风险持续蔓延，严重影响了国家税费收入规划及预算的编制准确与执行有效，更使得政府公信力不断受损。 (二)征缴过头税费风险 在复杂多变的国际经济形势下，国内经济发展面临巨大挑战，财政张力明显紧绷，企业经营遭遇资金困难。税务执法单位为配合落实关于扩大内需、促进经济平稳增长的决策部署，有效发挥积极财政政策作用，通过实施强有力的“降费+缓费”措施，合力减轻企业经营负担，发挥与“减税+缓税”政策相同的扩张效应，缓解企业资金困难，促进企业增加投资。但在有关税收优惠政策推进落实过程中，税务执法单位一方面需要确保年度税费收入任务落实，另一方面要承担单位及个人评优评先的绩效考核压力，导致部分单位存在借用行政权力、行政影响力“搭车收费”，利用优势地位自设项目、自立标准，利用特殊地位执行政策“打折扣”，利用信息优势转嫁应由自身承担的成本等现象，将绩效压力转嫁到辖内涉税企业身上，进一步加大了企业经营困难。如某省县政府及税务部门违反中央“六保”“六稳”工作精神，发生压税收任务、搞税收排名、集中清缴补缴欠税、向企业分解税收任务、征收过头税等行为④。这些问题均反映出税务执法单位对辖内涉税企业的财税业务控制体系建设指导协助不够深入、对企业申报的纳税数据利用不够充分、对企业应配套享有的税收优惠政策认定不够公正以及税源数据整合过程存在管理漏洞等缺陷，导致部分税务执法单位在税费征缴过程中存在征缴过头税费风险。在没有及时有效控制风险的情况下，对上位政策要求落实不够彻底，加剧了涉税企业的资金压力。 (三)行政执法违规风险 近年，为进一步实现中央对全面从严治党提出的更新更高要求，各级税务执法单位从体制机制建设入手，依托金税三期工程，共同搭建了全国税务系统内控监督平台，实现与各税收征管软件、行政管理软件的有效对接，极大提升了税务执法单位的行政执法效率。但在深化“放管服”、优化营商环境和推进税务机构改革等任务进程中，部分单位仍然存在执法人员利用管理漏洞以及职务便利等牟取私利的行为。如云南某税收助征员利用现金税费征缴业务办理难以全程留痕、人为操作空间大、不易被发现的漏洞，截留税款等案件⑤。类似问题一方面反映部分单位的内部控制体系建设仍需加强，另一方面也反映出部分单位对税务执法人员的行政执法行为监管以及违规追责制度建设不够完善，或相关制度在执行时缺少结合信息化技术减缓人为因素的干扰，未能对违规执法惩戒信息及时公开。由于管理漏洞的存在以及缺乏行之有效的“建设—执行—评价—完善”闭环管控程序，导致部分税务执法单位始终存在较高的行政执法风险，并对纳税人、缴费人的利益产生了一定的损害。
