[中图分类号]F234.4 [文献标识码]A [文章编号]1004-5937(2022)13-0018-05 2017年5月，国际会计准则理事会(IASB)正式发布了IFRS 17，为保险合同的确认、计量、列报和披露提供了规范。在IFRS 17发布后，IASB密切关注IFRS 17的试行情况。鉴于试行过程中普遍反映的执行成本过高以及可能出现会计错配等问题，IASB在2019年9月又启动了对IFRS 17的修订，于2020年6月正式发布了IFRS 17修订稿(修订后的IFRS 17简称为“新版IFRS 17”)[1]，并将于2023年1月1日生效。 在我国，为促进保险市场的标准化发展，财政部于2006年发布了CAS 25(原保险合同)和CAS 26(再保险合同)两个与保险合同相关的准则，用以规范保险合同的会计处理。2009年，财政部发布了《保险合同相关会计处理规定》，对原准则中重大保险风险测试选取方法不统一等问题进行了逐一完善。随着我国金融创新的不断深化和保险行业的发展，一方面原保险会计制度在实施过程中显露出一些亟须解决的问题，如保险收入和费用确认期间的不匹配、精算假设被部分实体用于利润操纵等；另一方面，根据CAS与IFRS趋同路线图，我国CAS 25与IFRS 17将保持持续趋同，因此，在IASB于2017年、2020年分别发布IFRS 17及其修订版后，我国财政部在2018年初即启动了对原CAS 25和CAS 26的修订，并于2020年12月正式印发了新版CAS 25，原CAS 26经此次修订后整合于新版CAS 25第六章之中。新的CAS 25亦将于2023年1月1日生效。 然而，由于我国保险市场与西方保险市场在性质、市场规则和发展程度上存在着较大差异，新版CAS 25能否有效反映我国保险业务的国情与特征，并在我国国情与国际趋同之间找到有效均衡，还有待进一步的检验与考察。为此，就IFRS 17与CAS 25的修订进行比较研究，探究和挖掘修订后CAS 25的改进及仍存在的不足，对于进一步完善CAS 25有着一定的意义。 二、新版IFRS 17的主要改进及其意义 2020年IASB对IFRS 17新的修订，遵循了其2018年发布的《财务报告概念框架》的原则导向和提供有用且高质量信息的基本原则，主要围绕合理反映保险实体业绩、降低准则执行成本和简化新旧准则过渡的相关处理这三大目标，对IFRS 17的实施细则和执行标准进行了部分调整。此次修订的主要内容及其意义体现在： (一)更合理地反映保险实体的业绩 1.完善保险获取现金流量的计量 在保险合同获取现金流量的计量中，由于保险合同具有预期续约的可能性，保险实体在获取保险合同时所支付的现金流，不仅包括为获取当前(本期)合同支付的现金流，也可能包括为预期续约支付的现金流。原IFRS 17(第27段)直接将实体获取合同时支付的全部现金流量(包括为未来可能续约而支付的部分)全部确认在当期合同的支付成本之中，而不将为取得续约合同所支付的现金流进行单独计量，从而导致当前合同的取得成本被高估[2]。为此，新版IFRS 17(第28段)规定，保险实体在确认当前保险合同获取现金流量资产时，应当将其中与续约保险合同相关的获取成本分离开来，并单独确认为一项资产，待未来续约保险合同实际确认时再进行终止确认。此次修订有效避免了当前合同取得成本被高估的问题，同时也更好地体现了续约保险合同因素的存在所带来的影响。 2.完善分出的再保险合同的摊回 原IFRS 17(第66、67段)规定，保险实体从分出的再保险合同中获得收益时，应将收益在后续经营期间递延确认，但对于与分出的再保险合同相对应的原保险合同组，若其在初始评估时被确认为亏损合同组，则亏损额将会被立即确认。由于分出的再保险合同收益摊回的时间和对应原保险合同亏损确认的时间之间不一致，导致二者之间出现了会计计量的不匹配。因此，此次新版IFRS 17规定，保险实体在进行合同初始确认时，应当考虑预期从分出的再保险合同中摊回的收入额，并以其抵消后的亏损额作为合同的账面价值。此项修订使得亏损合同和分出的再保险合同之间的关系更为清晰，体现了会计计量的配比性和合理性。 (二)以更低的成本执行IFRS 17 1.降低资产负债表的列报难度 原IFRS 17(第79段)规定，保险实体在资产负债表列报时，应将所有的保险合同分类汇总为不同的“合同组”，并分别进行列报。新版IFRS 17则要求保险实体在资产负债表中以更高的汇总层次来呈现保险合同资产和负债，即在将“合同”分类汇总为“合同组”的基础上，进一步将具有相似风险特征的“合同组”汇总为一个“合同组合”。本文认为，该项修订将保险合同组的资产和负债分别进行汇总列报，一方面遵循了《财务报告概念框架》(2018)中以共同特征为基础的分类列报原则；另一方面也有利于降低资产负债表的列报难度。 2.完善中期财务报表中的会计估计处理
