【中图分类号】F275 【文献标识码】A 【文章编号】1002-5812(2022)07-0014-05 自2014年以来，财务报表列报准则和现金流量表准则均未进行过修订。但自2017年后，财政部先后发布了财会[2017]30号、财会[2018]15号、财会[2019]6号三个文件(以下并称为《系列通知》)，对一般企业的财务报表格式进行了系列修订。在我国大中型企业已经全面实施企业会计准则体系的大背景下，如何看待或理解这一系列的制度性安排?企业财务报表格式的系列修订对会计信息质量会带来哪些影响? 一、《系列通知》发布的成因剖析 笔者认为，如果从内容和体例结构上进行分类，可以将我国目前的42个具体会计准则区分为报告类准则和非报告类准则两大部分，其中报告类准则包括10个，分别为CAS 29资产负债表日后事项、CAS 30财务报表列报、CAS 31现金流量表、CAS 32中期报告、CAS 33合并财务报表、CAS 34每股收益、CAS 35分部报告、CAS 36关联方披露、CAS 37金融工具列报、CAS 41在其他主体中权益的披露。上述10个报告类准则中，除CAS 30和CAS 33在2014年进行过一次修订、CAS 37分别在2014年和2017年进行过两次修订外，其他准则并未进行过任何修订。 需要指出的是，我国于2014年修订了CAS 2长期股权投资、CAS 9职工薪酬，发布了CAS 39公允价值计量、CAS 40合营安排四个非报告类准则；于2017年度修订了CAS 14收入和CAS 15建造合同(实质上是将2006版的这两个准则加以合并，并称为CAS 14收入)、CAS 16政府补助、CAS 22金融工具确认和计量、CAS 23金融资产转移、CAS 24到期会计、CAS 42持有待售非流动资产、处置组和终止经营七个非报告类准则；于2018年度修订了非报告类准则CAS 21租赁；于2019年度修订了CAS 7非货币性资产交换、CAS 12债务重组两个非报告类准则；于2020年度修订了CAS 25原保险合同和CAS 26再保险合同两个非报告类准则(实质上是将2006版的这两个准则加以合并，并称成为CAS 25保险合同)。 需要进一步指出的是，从内容和体例上来研判，非报告类准则通常规范了确认、计量和列报三大类问题，伴随上述16个非报告类准则的陆续修订，技术层上就需要对报告类准则加以相应的修订，借此确保报告类准则与非报告类准则相互呼应和衔接。然而，具体会计准则的制定或修订需要履行必要的法定程序，加之与国际财务报告准则保持持续性趋同战略的外在限定，每项具体会计准则的制定或修订客观上均存在固有的时间周期。换言之，确保报告类准则与非报告类准则相互呼应和衔接的实时性需求与具体会计准则制定或修订的周期性限定之间存在着难以调和的矛盾。由此我们不难判定，《系列通知》发布是确保各项新发布或修订的非报告类准则顺利实施而必然要采取的过渡性安排或无法绕开的路径选择。 顺便指出的是，《系列通知》的标题中均冠以“一般企业”的称谓，那么究竟该如何理解“一般企业”的含义呢?受制于计划经济的传统限定及影响，我国企业财务报表格式一直由财政部统一制定并发布实施，财务报表格式呈现出统一性和强制性的特征。自2006年建立并实施企业会计准体系以来，官方所确立的企业财务报表格式不再呈现分部门、分所有制、分行业的“三分特征”，且体现在相关报告类准则的应用指南中。“一般企业”的称谓始见于《企业会计准则应用指南(2006)》，指的是除了银行业、证券业、保险业以外的其他行业的企业。简言之，一般企业指的是非金融企业。 二、2017年度一般企业报表格式主要变化的描述与剖析 为了与上述2017年度的7个非报告类准则的修订或发布相呼应，2017年度一般企业的资产负债表、利润表和所有者权益变动表的格式与2016年及其以前年度相比均发生了相应的变化： (一)资产负债表列报项目的变化 1.单独列示“衍生金融资产”和“衍生金融负债”项目。这是与《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》应用指南(2018)中要求单独设置“衍生工具”科目相呼应的具体举措，而单独设置“衍生工具”科目又是从技术层面解决应予分拆的嵌入衍生工具的必然结果。由于“衍生工具”科目具有资产和负债类目的双重属性，填列资产负债表时再将其分拆为“衍生金融资产”和“衍生金融负债”项目也是技术层上的不二之选。 2.增加了“持有待售资产”和“持有待售负债”单列项目。此举是与《企业会计准则第42号——持有待售非流动资产、处置组和终止经营》应用指南(2018)中要求单独设置“持有待售资产”和“持有待售负债”科目相呼应的必然结果。需要指出的是鉴于“持有待售资产”和“持有待售负债”均被归类为流动性项目，这两个单列项目的增设对企业流动比率数值均会带来相应的影响，由于非流动资产或处置组由持有状态转化为出售的完成仍存在一定的不确定性，当这两个单列项目的绝对金额较大时，应进一步关注日后事项期间的最新迹象或信息，以便准确评判这两个单列项目对流动比率数值所带来的影响。 3.增加了“其他权益工具”单列项目。资产负债表中在所有者权益项下增加了“其他权益工具”单列项目，此举是与2014版及2017版《企业会计准则第37号——金融工具列报》中对“其他权益工具”的确认与计量直接相关联的。需要指出的是，尽管在2014版的金融工具列报准则中就出现了其他权益工具的概念并将其定性为所有者权益的类别，但在2014版的《企业会计准则第30号——财务报表列报》应用指南给定的资产负债表格式中并未出现“其他权益工具”这一单列项目，笔者认为这种脱节现象的出现是与前述各项具体会计准则的修订或发布存在固有的时间周期的限定相关联的，通过发布财会[2017]30号文件，适时予以了“补台”。
