数字企业国际避税与反避税研究　　

      数字经济是当今世界经济发展的大势，尤其是各国经历了2020年新冠肺炎疫情的冲击，实体经济发展受到一定程度的影响，与此同时数字经济和数字企业却不断发展壮大。作为“理性经济人”，企业的经营目标是利益最大化或利润最大化，在数字活动为其创造、增加收入的同时，企业主动降低经营“成本”，而避税就是其中一个重要的途径。数字经济发展为数字企业国际避税提供新“契机”，国际避税行为不仅造成东道国严重的税收流失，而且对国际税收公平原则形成严峻挑战。

      现有文献对微软、苹果、亚马逊等企业国际避税的研究大都以传统经济为背景，与数字经济背景和数字服务税相结合的研究较少。本文以亚马逊公司避税案为例，分析数字经济下数字企业的国际避税行为。亚马逊公司的避税动机、避税架构、避税手段及其遭受的反避税措施，以及目前国际数字服务税的发展现状，对中国政府反避税的启示都是本文探讨的重点内容。

      二、案例背景

      (一)亚马逊公司及其避税案

      亚马逊是世界互联网企业的领头羊，也是互联网史上收入增长最快的公司，其传统的电商业务在美国有一定的垄断地位。随着数字经济时代的到来，亚马逊数字化产品和服务的发展愈发如火如荼，被称为“美国的数字巨人”“角落里的数字商店”。虽然目前亚马逊的收入主要还是来源于在线商店和第三方服务，但是其云计算业务(AWS)的收入占比越来越大，体现出亚马逊公司更多的数字化特征。自2018年起，亚马逊公司在云计算效能提升和基础架构建设方面增加投入。此后，该公司不断加大基础硬件方面的投入，并且着力拓展全球范围内的云服务业务。根据统计数据，其AWS在2018年、2019年和2020年的销售收入分别同比增长了46.95%、36.53%和29.48%。

      2020年的新冠疫情刺激全球电商和数字经济大发展，亚马逊公司数字化产品的发展势头迅猛。云计算作为推动数字经济发展的巨大引擎，在亚马逊公司的营业收入占比较高。2020年亚马逊公司的AWS获得135.3亿美元的营业收入，占亚马逊公司当年报告的229亿美元合并营业收入的59.1%。图1为2018-2020年亚马逊分季度AWS销售收入和全年AWS销售收入。可见，亚马逊公司AWS业务的销售收入逐年递增，为亚马逊公司的深度数字化提供了动力，也助力了亚马逊公司的经济效益。

      

      数据来源：eMarketer.

      图1 2018-2020年亚马逊AWS销售额(单位：10亿美元)

      数字经济发展迅猛，已经成为全球经济发展的基本方向，杭州G20会议通过的《G20数字经济发展与合作倡议》，对数字经济的内涵进行如下权威性界定：数字经济是指以使用数字化的知识和信息作为关键生产要素、以现代信息网络作为重要载体、以信息通信技术的有效使用作为效率提升和经济结构优化的重要推动力的一系列经济活动。数字经济区别于传统的实体经济，具有强数据依赖性、交易虚拟性、高流动性和技术变动性等性质和特点。数字企业是主营数字经济性质类的企业，依赖网络和大数据等基础设施完成业务的运营和交易，电子商务服务企业、在线金融交易企业、应用程序商店等都属于数字企业。亚马逊公司作为传统的电商企业，本身就具有数字经济企业的性质。随着现代科学技术尤其是AWS的发展，数字性质的业务在其业务构成中的占比越来越高，亚马逊公司的数字化程度和深度相竞加深。在此背景下，实体零售业的发展受到史无前例的冲击和挤压。美国前总统特朗普也曾表示亚马逊公司业务的发展加剧了美国的失业，因为亚马逊公司通过避税获得的价格优势对实体零售者不公平。如今，AWS业务极具发展势头，在新一轮的数字经济背景下，亚马逊公司可能会有进一步的避税行动。

      (二)亚马逊公司避税案基本案情

      较之亚马逊公司每年获取的巨额收入，该公司向有关当局缴纳的税款只是冰山一角，其一直保持着极低的实际税负率。比如，亚马逊2009年到2018年的平均有效税率仅为3%，这一税负率远远低于世界各国的平均税率。而亚马逊付出的“代价”也只是多国税务机关对其因全球避税形成的超低实际税负率的指控。

      德国市场是亚马逊集团的第二大市场①，但2012年亚马逊德国分公司缴纳给德国的税款仅300万欧元，德国因此质疑亚马逊德国分公司；同年，英国税务部门因亚马逊英国分公司所缴税款过低，对其应纳税额进行了税务核实。

      根据美国智库——税收与经济政策研究所(the Institute on Taxation and Economic Policy，ITEP)统计，2017年亚马逊公司净利润为56亿美元，其中联邦退税约为1.37亿美元，意味着亚马逊2017年的联邦税率为负2.5%。美国国家税务局(IRS)指控亚马逊存在逃税行为，并对其进行了反避税调查，但IRS败诉，IRS推动成本分摊无形资产价值评估举措受挫。