国务院办公厅于8月发布了《国务院办公厅关于进一步规范财务审计秩序促进注册会计师行业健康发展的意见》(国办发[2021]30号)(以下简称“《意见》”)。《意见》提出：“完善国有企业、上市公司选聘会计师事务所有关规定，压实企业审计委员会责任，科学设置选聘会计师事务所指标权重，提高质量因素权重，降低价格因素权重，完善报价因素评价方式，引导形成以质量为导向的选聘机制，从源头有效遏制恶性竞争”。推进以质量为导向的会计师事务所选聘机制建设，是优化审计执业环境，切实提升审计质量的举措。本文系统分析会计师事务所选聘中的若干重要问题，提出建设以质量为导向的选聘机制的相关政策建议。 一、会计师事务所轮换制度 会计师事务所轮换制度，并非中国首创，全球有超过100个国家和地区执行会计师事务所轮换政策。其出发点是提高会计师事务所及其注册会计师的独立性，避免长期委托所产生的路径依赖，提升审计质量。 国内会计师事务所的轮换，始于2004年。其时，国务院国资委发布《中央企业财务决算审计工作规则》，明确规定“同一会计师事务所承办企业年度财务决算审计业务不应连续超过5年”。2011年，国务院国资委于《关于会计师事务所承担中央企业财务决算审计有关问题的通知》中进一步明确“进入全国会计师事务所综合评价排名前15位且审计质量优良的会计师事务所，经相关企业申请、国资委核准，可适当延长审计年限，但连续审计年限应不超过8年”。过去十多年，国资委所属中央企业基本按此开展会计师事务所轮换工作。 与此同时，财政部于2010年印发《金融企业选聘会计师事务所招标管理办法(试行)》，明确国有及国有控股金融企业连续聘用同一会计师事务所原则上不超过5年。其后，财政部于2016年进行了修订，明确规定“5年期届满，根据会计师事务所前期审计质量情况、股东评价、金融监管部门的意见等，金融企业经履行本办法规定的决策程序后，可适当延长聘用年限，但连续聘用年限不超过8年”。近年来，国有及国有控股金融企业基本按此开展会计师事务所轮换工作。 无论是国务院国资委，还是财政部出台的会计师事务所轮换政策出台的初衷，均是为了提高会计信息质量。在十多年的实践中，轮换制度的执行，为提高会计信息质量、审计质量无疑发挥了重要的积极作用。但在实际执行中，仍然存在一些需要解决的问题，同时也存在需要进一步研究的问题。 1.轮换政策的适用范围 这里有三个方面的问题。一是轮换政策出台后，各地国资委、财政厅局也都进行了转发，各地大部分国有及国有控股机构也都切实开展了会计师事务所轮换工作，但仍然存在一些地方没有切实执行这一政策，一些大型国有企业甚至大型国有控股上市公司聘请的会计师事务所审计服务年限远远超过8年没有轮换。二是一些大型国有企业总部或部分企业按照规定进行了会计师事务所的轮换，但旗下一些上市公司聘请的会计师事务所仍然存在超期服务的情况。三是国务院国资委和财政部出台的轮换政策基本是基于其所有者或者说股东身份所制定的，并非从公共利益、从监管者角度所形成，轮换政策的适用范围限于国有及国有控股机构，大量上市公司及其他涉及公共利益的非上市公司并不执行轮换政策。 全球执行会计师事务所轮换政策的国家和地区中，有些要求所有上市公司或大型上市公司执行轮换政策，有的要求所有银行、保险公司或所有金融机构执行这一政策，有的要求所有公共利益主体执行。例如，在欧盟，包括德国、法国等所有成员国，根据2016年欧盟审计法令(EU audit Legislation)，所有公共利益主体均须执行审计轮换政策。可以看出，轮换政策实际上是监管者基于保护公共利益主体相关利益方的利益所制定的。 鉴于财政部的主要职责之一是“负责管理全国会计工作，监督和规范会计行为，制定并组织实施国家统一的会计制度，指导和监督注册会计师和会计师事务所的业务，指导和管理社会审计”(财政部网站)，建议财政部在根据国办《意见》制定会计师事务所选聘办法时，明确规定会计师事务所轮换政策适用于所有公共利益主体，包括所有上市公司及金融机构，明确轮换政策的严肃性，必须切实执行并承担相关法律责任。 2.轮换年限与冷却期 根据此前国务院国资委和财政部出台的上述文件，会计师事务所的服务年限一般不超过5年，最长不超过8年。对于轮换年限的长短，理论界和实务界莫衷一是，实证研究的结果也很难提供依据。但不管怎样，轮换年限过长，轮换制度失去意义，轮换年限过短，则同样可能影响审计质量，毕竟注册会计师熟悉一个企业，是需要一定的时间的。 国际范围看，轮换年限有3年、5年的，也有10年及10年以上的。但从主要国家看，在欧盟，根据2016年欧盟审计法令(EU audit Legislation)，会计师事务所初始服务年限不超过10年，其后通过招投标程序可以延长最多10年，实行联合审计的，可以再延长，但最长不超过24年。最近德国修改了相关规定，要求会计师事务所服务年限超过10年，必须轮换。在英国，根据2012年《公司治理准则》，富时350指数成分股公司在“遵守或解释”的基础上，每10年进行一次审计招标，而2016年生效的欧盟审计法令也同样适用于英国，脱欧后英国没有对此进行修改。印度和南非的轮换年限为10年，巴西为5年。美国、日本及澳大利亚一直在研究审计轮换制度，但截至目前尚未形成定论。除了轮换年限外，一些国家也规定了会计师事务所轮出被审计企业后，不得为该企业提供审计服务的年限，即冷却期。冷却期有长有短，但大多数国家为2年或3年。
