为进一步优化营商环境，完善市场主体退出机制，国家发展改革委等十三部门出台《关于推动和保障管理人在破产程序中依法履职进一步优化营商环境的意见》(发改财金规[2021]274号)，就破产企业注销和状态变更登记、金融机构支持、涉税事项便利处理等方面提出相关意见。本文结合《中华人民共和国企业破产法》(以下简称《企业破产法》)、《中华人民共和国税收征收管理法》(以下简称《税收征管法》)等法律法规及税收征管实际，就破产过程中涉及的重整、清算、发票开具、税费清偿顺序等事项作简要分析，供读者在实务工作中参考。 一、破产清算基本程序 根据《企业破产法》，企业法人不能清偿到期债务，并且资产不足以清偿全部债务或者明显缺乏清偿能力的，债务人或者债权人可以向人民法院提出破产清算申请。企业法人已解散但未清算或者未清算完毕，资产不足以清偿债务的，依法负有清算责任的人应当向人民法院申请破产清算。 人民法院受理后裁定受理破产申请的，同时指定管理人。人民法院裁定受理破产申请后，债权人在人民法院确定的债权申报期限内向管理人申报债权，组成并召开债权人会议，成立债权人委员会。若不转换为重整、和解程序，且破产宣告前未发生应当裁定终结破产程序情形的，人民法院按规定宣告债务人破产，由管理人拟定破产财产变价方案及破产财产分配方案，变价出售破产财产，按规定进行清偿及分配。管理人在最后分配完结后，向人民法院提交破产财产分配报告，并提请人民法院裁定终结破产程序。人民法院裁定终结的，予以公告。管理人应当自破产程序终结之日起10日内，持人民法院终结破产程序的裁定，向破产人的原登记机关办理注销登记。 二、破产申请受理前后相关税款清偿顺序 《企业破产法》第四十三条规定：“破产费用和共益债务由债务人财产随时清偿。”第一百一十三条规定：“破产财产在优先清偿破产费用和共益债务后，依照下列顺序清偿：(一)破产人所欠职工的工资和医疗、伤残补助、抚恤费用，所欠的应当划入职工个人账户的基本养老保险、基本医疗保险费用以及法律、行政法规规定应当支付给职工的补偿金；(二)破产人欠缴的除前述以外的社会保险费用和破产人所欠税款；(三)普通破产债权。破产财产不足以清偿同一顺序的清偿要求的，按照比例分配。” 行政、司法机关对债务人的罚款、罚金带有处罚性质，是对违法行为的惩罚，属于劣后债权。《最高人民法院关于印发〈全国法院破产审判工作会议纪要〉的通知》(法[2018]53号)第二十八条规定：“破产财产依照企业破产法第一百一十三条规定的顺序清偿后仍有剩余的，可依次用于清偿破产受理前产生的民事惩罚性赔偿金、行政罚款、刑事罚金等惩罚性债权。”根据该规定，税收罚款作为行政罚款，在普通债权得到清偿后，可顺位于民事性赔偿金之后得到清偿。 实务中，需关注破产企业(即债务人，下同)在破产申请受理前后相关税款的清偿顺序。 (一)破产申请受理前企业所欠的税款、滞纳金等 《国家税务总局关于税收征管若干事项的公告》(国家税务总局公告2019年第48号)(以下简称“第48号公告”)第四条规定，税务机关在人民法院公告的债权申报期限内，向管理人申报企业所欠税款(含教育费附加、地方教育附加)、滞纳金以及因特别纳税调整产生的利息。其中，企业所欠的滞纳金、因特别纳税调整产生的利息按照普通破产债权申报。根据该规定，并结合前述破产财产清偿顺序，企业在破产申请受理前欠缴的税款，属于破产人所欠税款，在普通破产债权之前清偿；欠缴的滞纳金、因特别纳税调整产生的利息，作为普通破产债权受偿。 另要注意的是，企业所欠税款、滞纳金以及因特别纳税调整产生的利息，以人民法院裁定受理破产申请之日为截止日计算确定。 (二)破产申请受理后企业应缴的税费 第48号公告第四条规定：“在人民法院裁定受理破产申请之日至企业注销之日期间，企业应当接受税务机关的税务管理，履行税法规定的相关义务。破产程序中如发生应税情形，应按规定申报纳税。”从人民法院指定管理人之日起，管理人可以按规定，以企业名义办理纳税申报等涉税事宜。 破产申请受理之日至企业注销之日期间的应纳税费包括两部分：一是根据管理人决定或债权人会议决定，债务人继续营业或是履行尚未完毕的合同而产生的税费；二是停止经营后企业按破产程序处置财产而产生的增值税及附加税费、企业所得税等。 在破产清算程序中处置财产所产生的应由债务人承担的增值税及附加税费、土地增值税、印花税等税费，属于破产程序进行和债务人财产管理过程中产生的常规型和程序性支出，可以归为破产费用中“变价和分配债务人财产的费用”，由债务人的财产随时清偿。如处置的破产财产系担保物，则处置破产财产所产生的税费从担保物处置价款中优先清偿。 三、破产企业清算所得税操作要点 企业破产清算过程中除可能涉及的增值税及附加税费、土地增值税等税费外，重点是企业所得税。根据《中华人民共和国企业所得税法》及其实施条例、《财政部 国家税务总局关于企业清算业务企业所得税处理若干问题的通知》(财税[2009]60号)规定，企业终止经营时，需要进行企业所得税清算，以清算期作为一个独立的纳税年度，申报缴纳企业所得税。具体清算时，需关注以下事项： (一)清算期间的确定
