企业披露的附注信息能够在保证会计报表提供信息的基础上，提高会计信息的质量，增强财务报表的真实性、完整性，是投资者判断是否投资的重要依据，同时也是监管机构判断企业操作合规性的重要信息来源。然而，我国企业在披露财务报表附注信息时存在诸多问题。由于附注信息内容复杂、涵盖范围广同时披露形式灵活性大，在企业会计准则相关规定缺失的情况下，部分企业基于利益驱使对附注信息进行粉饰，造成会计信息失真，更误导报表使用者。此外，企业披露财务报表附注披露的项目内容大多散落在各个部分，使用者难以及时准确搜集关注项目的相关信息，严重影响企业财务状况评估的时效性。近期，国外会计准则的修订和制定均提出财务报表附注信息的结构化披露，而且对披露内容也进一步完善，尤其是美国财务会计准则委员会在2018年发布《财务报告概念框架第8章——财务报表附注》，存在诸多值得我国借鉴的经验。 二、我国财务报表附注披露现存问题分析 (一)财务报表附注披露结构存在问题 1.附注信息披露顺序。财务报表附注的结构化披露可以保证使用者快速的搜集需要的信息。2006年的企业会计准则要求上市公司按照企业基本情况、编制基础等7项规定顺序编制附注信息，2014年证监会对财务报告规定进行修订，要求上市公司按照14项规定顺序编制附注信息。本文将两种规定整理如表1所示。 通过表1中列式的披露顺序来看，证监会是在企业会计准则的基础上将披露内容进一步细化并规定披露顺序，尤其是将金融工具风险、或有事项等进行明确划分，有助于报告使用者更加准确高效的搜寻会计信息。然而上市公司实际披露的附注信息较多，即使再次细化披露项目一旦涉及多个顺序规定则容易出现混乱，重要信息散落在不同的位置，而且现行的披露顺序无法体现出项目的重要程度，会增加报告使用者的搜集成本。 2.附注披露形式存在问题。在分析财务报表附注披露形式时，选取存货和金融资产负债作为具体研究对象，探究两个项目包含信息的披露位置和分散程度。本文选择存货的原因是该项目易于理解而且较为简单，而金融资产负债则不易理解而且披露信息较多涉及多项规定顺序，对简单和复杂的两类项目进行分析更容易发现附注披露形式存在的问题。 表1 证监会和企业会计准则关于附注信息披露顺序的规定
| 证监会 | 企业会计准则 | |
| 1.企业基本情况 | 8.与金融工具相关风险 | 1.企业基本情况 | |
| 2.财务报表编制基础 | 9.公允价值披露 | 2.财务报表编制基础 | |
| 3.重要会计政策和会计估计 | 10.关联方交易 | 3.遵循企业会计准则的声明 | |
| 4.税项 | 11.股份支付 | 4.重要会计政策和会计估计 | |
| 5.合并财务报表项目 | 12.或有事项 | 5.会计政策和会计估计的变更说明 | |
| 6.合并范围变动 | 13.资产负债表日后事项 | 6.报表项目的重要说明 | |
| 7.在其他主体中的权益 | 14.其他重要事项 | 7.或有事项、关联方交易等事项说明 |
存货相关信息的披露位置主要包含顺序3重要会计政策和会计估计、顺序5合并财务报表项目两项。在会计政策和会计估计中，存货的信息含量较少，使用者可以快速搜寻，但在合并报表项目附注中需要披露存货的分类情况、跌价准备、跌价损失等，上市公司可能会以准备金和损失项目分别进行存货相关信息披露。报告使用者在搜集存货相关信息时仅能准确地找到相关会计政策和会计估计，其他相关信息需要在合并财务报表项目中逐条查询，尤其是在对比分析存货准备和存货跌价时，需要多次翻阅对比。存货信息披露分散程度较高，使用者的搜集时间较长，而且在对比分析时需要多次翻阅对比，存货信息获取成本较高。 金融资产负债相关信息的披露位置包含顺序3重要会计政策和会计估计、顺序5合并财务报表项目、顺序8与金融工具相关风险、顺序9公允价值披露以及顺序14其他重要事项。在会计政策和会计估计项目中，需要将金融工具的确认依据、计量方式以及资产减值等信息进行披露，虽然涉及的信息较多，但可以将其集中在一起披露，不会对使用者的查阅产生影响。在其他重要事项中，上市公司也可以将金融资产负债的相关信息集中披露。在合并财务报表项目中，金融资产、金融负债以及衍生金融资产一般是分开披露，使用者需要将三项信息汇总后才能大致了解金融资产负债情况。在公允价值披露中，金融资产负债的公允价值变动收益损失也分开披露。在与金融工具相关的风险中，上市公司可以披露金融资产负债的相关风险。由此可见，金融资产负债的附注信息散落在5个项目中，而且在多个项目中相关信息的披露分散，使用者想要汇总金融资产负债所有的信息需要花费大量的时间精力，而且在分析时需要多次翻阅附注。 (二)财务报表附注披露内容存在问题 1.披露内容可靠性差。在我国现有规范制度缺失的影响下，上市公司在编制财务报表附注内容时一般存在删繁就简、避重就轻、有意回避等状况，导致附注信息的可靠性较差，具体来说，不利于企业的或有事项、关联交易、担保事项等一般不会在附注中披露或者简单披露，未对其可能产生的财务影响进行披露。以关联交易为例，《企业会计准则——关联方关系及其交易的披露》作出了明确规定需要在财务报表附注中披露关联方的经济性质、主营业务、股份权益变化以及关联交易的定价策略、交易金额等信息。但在实际的财务报表披露中，多数企业披露的关联方只有下属公司，部分企业只披露关联企业的股东，极少部分企业能够全面的披露所有关联方以及相关信息。在关联方披露缺失的情况下，关联交易的信息更无法保障，一方面是关联交易披露不完整，未按规定披露购销、代理、担保等11种关联交易，仅局限在销售、采购以及劳务3种，另一方面是未全面披露定价策略、交易金额等信息。在企业会计准则明确规定关联交易披露内容的情况下，企业附注的披露情况依然存在重大缺失，以管窥豹企业附注披露内容的可靠性较差。
