DOI：10.19641/j.cnki.42-1290/f.2021.11.009 一、问题的提出 当前，中国经济已转向高质量发展阶段，管理会计已成为企业降本增效和实施精细化管理的有效工具。本量利分析是管理会计最基本的工具之一，在中国应用已有40多年的历史。从理论上说，保本点作为本量利分析工具的核心，是企业开展生产经营的最低目标，客观上决定着企业向社会提供产品和服务并被社会所认可的最低限度，因而本量利分析工具能够对企业的销售预测、决策、成本控制和利润规划提供必要的财务信息，对防止企业盲目生产经营具有重要意义。正因如此，该工具不仅从引入之初就被列为管理会计教科书的基本内容，而且也于1984年被列入原国家经济委员会等部委推广的18种现代化企业管理方法①之一而在全国推广，本量利分析工具应用前景一片光明。 2014年，为激发企业管理活力、增强企业价值创造力和内部管理水平、促进中国经济转型升级，财政部发布了《关于全面推进管理会计体系建设的指导意见》(财会[2014]27号)，就在中国全面加强管理会计体系建设作了顶层设计。为了更有效地普及与推广应用管理会计的理论与方法体系，财政部在2016年发布了《管理会计基本指引》(财会[2016]10号)，就单位应用管理会计的四要素即应用环境、管理会计活动、工具方法、信息与报告作了总体说明，其中在工具方法一章中，明确指出“管理会计工具方法是单位应用管理会计时所采用的……本量利分析……技术、流程的统称”，而第二十条(四)中提到“营运管理领域应用的管理会计工具方法包括但不限于本量利分析……”，更是将本量利分析工具列为企业营运管理领域的首个工具。紧接着，财政部又在2017年印发了首批22项管理会计应用指引(财会[2017]24号)，其中营运管理相关应用指引的首个指引即《管理会计应用指引第401号——本量利分析》对本量利分析工具从总则、应用程序和工具方法评价三个方面作了具体解释。至此，作为“三首”即首批应用指引、营运管理领域的首个工具和首个指引的本量利分析工具受到了财政部等国家部委的空前重视，该工具理应有很好的应用前景。 但是，时至今日，本量利分析工具在中国企业应用的状况却是日渐式微。在工信部2018年出版的《工业和信息通信业管理会计案例集》中，没有一篇是关于本量利分析工具应用的案例。笔者走访调研的几个国内知名的大型企业中，也没有一家推广应用本量利分析工具。可见，本量利分析工具在政策、理论层面的备受重视与企业现实应用的惨淡局面之间形成了冰火两重天的巨大反差。那么，造成这一现象的原因何在?这引起了政策制定者和理论界学者的重视与反思，究竟是因为本量利分析工具对企业决策的参考价值不重要了，还是因为本量利分析工具本身提供的信息不准确，导致企业管理层据此做出的决策有误?如果是因为前者，那又该如何解释财政部发布的第401号管理会计应用指引?针对这一问题，本文将分析中国本量利分析工具从引进到成熟应用40多年来的浮沉变化，试图找到本量利分析工具及其应用所面临的困境和可行的改进路径，反思和探讨在经济高质量发展阶段如何实现本量利分析工具及其应用的高质量，从而提高本量利分析工具的实用性，为新时代管理会计工具更广泛、深入地应用提供理论基础和方法指导。 二、本量利分析在中国应用40多年来的浮沉变化 本量利(CVP)分析是“成本—业务量—利润分析”的简称，是在成本习性分析和变动成本计算法的基础上进一步展开的着重研究总收入、总成本和利润之间数量关系的一种分析方法，企业要抓利润，首先就要抓保本，只有保本才是企业获得利润的基础，因此本量利分析又称“保本分析”。通过对总收入、总成本及业务量之间依存关系的分析，确定企业的保本点以及在特定业务量条件下企业的盈利或亏损状况，可以为企业改善经营管理和正确进行经营决策提供有用信息。本量利分析是企业规划目标利润和目标成本的有效工具和手段，甚至有人认为，该工具的应用既是企业成本管理现代化水平的重要标志，又是企业从财务会计转向管理会计的重要标志。建立以本量利分析等方法为主要内容的会计理论体系是中国特色管理会计的基本表现形式。因此，本量利分析工具一经引入中国就得到了原国家经济委员会和财政部等国家部委的高度重视和持续宣传推广，但为何该工具如今在企业中的应用却风光不再?为了验证这一现象，本文从理论研究层面和实务应用层面两个维度分析本量利分析工具在中国应用40多年来的浮沉变化，并探究本量利分析工具浮沉变化的原因及其可行的改进路径。 目前，我国学者对管理会计研究时期的划分不太统一(但都认同中国正式出现“管理会计”这一术语是在20世纪70年代末80年代初)，也不太完整，因此本文首先在胡玉明等对中国管理会计理论发展阶段划分的基础上进行了适当调整与补充，把中国管理会计的发展划分为四个时期，即导入期(1980～1985年)、应用期(1986～2000年)、成熟期(2001～2013年)和全面推进期(2014年至今)②，然后再讨论本量利分析工具在各个时期的理论研究和实务应用状况。 (一)本量利分析工具在各个时期的理论研究状况 为系统梳理本量利分析工具在各个时期理论研究状况中的变化趋势，本文根据前沿性、权威性、创新性和实用性等标志，对40多年来发表的相关论文以涉及本量利计算原理和方法为主题的相关文献进行了回顾与整理③。在中国学术期刊网络出版总库(CNKI总库)中，把检索条件设定为主题中包含“保本点”、检索时间为1980.1.1～2020.10.31、文献来源期刊类别为“全部期刊”，对CNKI收录的文献进行检索筛选，结果如表1和图1所示。
