一、引言 国际金融汇率的动荡使进出口贸易企业在交易、产品价值和会计计量方面面临巨大的不确定性，对汇率变动风险如何进行有效的规避成为该类型企业无法回避且迫切需要解决的问题。价格发现与价格波动风险规避是套期工具所发挥的主要功能，通常情况下企业将其指定为一种金融衍生工具，就被套期项目现金流量和公允价值的变动通过现金流量或公允价值预期予以抵销，进而达到规避风险的目的。远期结售汇是一种与银行签订协议锁定企业当期成本、避险保值的首选金融产品，按照CAS22与CAS24相关规定需要将其确认为现金流量套期保值业务。为此，本文将远期结汇现金流量套期保值业务的会计处理作为探讨重点，以案例形式分别对出口销售当日、远期结汇合约签订当日、外币现汇汇率银行买报价与卖报价下跌、与同一家银行签订远期结汇合同并收取进口商货款、与非同一家银行签订远期结汇合同并收取进口商货款、套期结束日前一个月远期外币汇率出现变动等时点和条件下的具体分录进行详细的核算与列示，从实务方面为相关企业的具体操作提供参考。 二、远期结售汇现金流量套期保值所涉及会计处理规定的分析 结汇与售汇分别指单位与个人将持有的外汇卖给银行或向银行购买外汇。远期结售汇是一种有效的汇率风险规避工具，即期结售汇中同时发生确定汇价和实际外汇收支，结汇或售汇办理的人民币兑外汇币种、金额、汇率以及交割期限等由客户与银行协商签订远期结售汇合同，即只需要签署一纸合约企业和银行便能对未来结汇(或售汇)时的具体价位予以锁定，使银行在国际外汇市场波动的情况下也可以更好地服务客户[1]。单位或个人如果存在贸易或非贸易项下的收支、偿还经国家外汇局登记的境外借款、银行自身的境内外汇贷款以及经外汇局批准的其他外汇收支时，可以向相关商业银行申请远期结售汇业务的办理，防范汇率风险，提高货币保值率。在我国，远期结售汇作为一种金融工具适用于《企业会计准则第22号——金融工具确认与计量》，将其作为交易性金融资产进行相应的会计处理。基于债务工具或货币利率的股票价格、外汇汇率或商品期货价格、股票指数等金融资产价格走势的预期而定值，并从这些金融产品的价值中派生自身价值的金融产品属于衍生金融工具，在企业日常运营中常见的主要类型有包括债券期货合约、期权合约、股指期货合约、股票期货合约等。按照风险收益特性可以将衍生金融工具划分为对称型与不对称型，按照基础工具种类可以划分为利率衍生金融工具、货币衍生金融工具和股权式衍生工具，按照交易特点与方法可以划分为金融互换、金融期权、金融期货、金融远期合约。远期结售汇包含在衍生工具按照交易特点与方法划分的类型中，将其作为金融工具并按照CAS22规定进行会计处理。同时，远期结售汇通过交易规避标的物未来不确定性产生的亏损风险，是一种避险操作即套期保值，并且套期保值的交易方式中也包含了买入期权、远期交易、期货等方式，所以远期结售汇同样适用于《企业会计准则第24号——套期会计》。 第一，套期保值方面。按照CAS24第2条、第3条规定，为了对信用风险、价格风险、利率风险、外汇风险等特定风险引起的风险敞口进行有效的管理，企业指定套期作为金融工具，充分利用其现金流量或公允价值变动，预期抵消被套期项目全部或部分现金流量或公允价值变动的风险。其中，现金流量套期对企业的损益形成影响，主要源于与浮动利率债务的部分或全部未来利息支付等已确认资产或负债、预期的购买或出售等很可能发生的预期交易有关的特定风险，规避的是未来现金流量风险，是对现金流动性风险的套期。“尚未承诺但预期会发生”的属于预期交易，该定义中的核心点在于“交易尚未发生”“尚没有约定承诺”，只针对企业预期将来可能会发生的交易而言，CAS24规定需要将其作为现金流量套期进行会计处理。同时，远期结售汇则属于对确定承诺的外汇风险进行的套期，按照规定也应当将其作为现金流量套期进行处理。基于CAS24对套期及现金流量套期的相关定义可知，进出口业务中就未来现金流量变动风险开展的套期为现金流量套期保值。具体为，进口业务中如果用于计价的外币升值，企业将会支付更多数量的本币来支付债务本金和利息；而在出口业务中如果用于计价的外币贬值，那么企业应当回笼的外币应收账款缩水，向银行兑回的本位币数量也会相应减少。所以，出于规避兑回本币数量过少或耗费本币数量过多两种情况，积极应对外币升值或贬值带来的风险，企业会采取现金流量套期保值方式来降低小概率事件发生概率，确保自身在进出口交易中的安全系数[2]。 第二，被套期项目方面。按照CAS24第10条规定，被套期项目指定为尚未确认的确定承诺、已确认资产或负债、境外经营净投资以及极有可能发生的预期交易等单个项目、项目组合或其组成部分。按照该定义，企业进口实务中，被确认为被套期项目的业务需要满足以下标准和条件：其一，企业预计三个月后极有可能会发生进口交易；其二，进口合同已经签订，即达成了一项具有确定性的承诺，约定三个月后按照固定的外币价格进口货物；其三，货物已经完成进口，承诺三个月后支付固定外币金额的货款。三种业务中，被套期项目为该项预期交易、确定承诺以及该外币计价的应付账款。同理，在出口业务中，出口预期交易、确定出口承诺以及从外商处收取的外币计价的应收账款被指定为被套期项目。这一规定对远期结售汇交易过程中各业务类型的划分提供了明确的标准。 第三，套期关系评估方面。按照CAS24第15条规定，需要遵循套期有效性的基本要求运用套期会计方法开展相关业务的账务处理。企业进出口交易过程中，其计价极易受到外汇汇率波动等外部因素的影响，进一步造成企业现金流量的巨大波动，对于由此引发的风险通过未来交割日交割汇率的锁定即签订远期结售汇合同能够得到有效的抵消，所以与远期结售汇业务的经济实质与套期有效性的会计要求是相符的。
