资产损失是企业的常见业务，其会计处理与税收政策的差异是企业需要特别关注的问题。《国家税务总局关于修订企业所得税年度纳税申报表的公告》(国家税务总局公告2020年第24号)(以下简称“24号公告”)对涉及贷款损失和坏账损失业务申报表单和申报方法进行了修订，为企业正确申报提供了政策依据和规范指引。 修订后的表单形式上体现为项目的增减和适用范围的调整，实质上是对不同类型企业的金融资产损失税前扣除政策与申报方法进行区分。本文通过案例，分析金融企业和非金融企业贷款损失和坏账损失如何进行纳税申报，并提示企业应关注的申报风险。 一、贷款损失和坏账损失申报的基本问题 (一)贷款损失和坏账损失的业务内容 贷款损失和坏账损失分别是金融企业和非金融企业对所持有的金融资产确认的损失，可以分为两种类型：一种是企业实际发生的资产坏账损失，包括因债务人发生经营损失无力偿还而核销的坏账损失，或者企业处置不良资产，将存在坏账风险的债权打包转让而发生的处置损失；另一种是根据会计准则规定，基于对客户信用评估计提的贷款(坏账)准备金损失，即遵循会计信息质量“谨慎性”要求而预先确认的信用减值损失。这两类损失所涉及的具体相关业务可以归纳为5项内容，分别是：1.提取贷款(坏账)准备金；2.核销坏账损失；3.确认转让不良资产损失；4.反向转回多计提的贷款(坏账)准备金；5.收回已核销的坏账。会计核算通过设置“贷款损失准备”(或“坏账准备”)、“信用资产减值损失”和“资产(贷款)处置损益”等科目，分别核算这5项业务所产生的损失发生和变动情况。 (二)贷款损失和坏账损失的申报要求 金融企业和非金融企业所发生的金融资产损失，能否在税前扣除需要进行定性和定量的判断(后文具体介绍)。申报表填报的理想效果是既能体现调整结果，满足计算的要求，也能反映调整过程，满足管理的要求。综合考虑业务的复杂性，减少申报成本，降低申报难度，修改后的年度纳税申报表将金融企业贷款损失和非金融企业坏账损失的申报进行区分，形成不同的申报方法。 二、金融企业(小额贷款公司)贷款损失年度纳税申报方法 (一)金融企业(小额贷款公司)贷款损失税前扣除政策 《财政部 国家税务总局关于企业资产损失税前扣除政策的通知》(财税[2009]57号)和《国家税务总局关于发布〈企业资产损失所得税税前扣除管理办法〉的公告》(国家税务总局公告2011年第25号)规定，企业经采取所有可能的措施和实施必要的程序之后，符合文件规定条件的贷款类债权，可以作为贷款损失在计算应纳税所得额时扣除。 《财政部 税务总局关于金融企业贷款损失准备金企业所得税税前扣除有关政策的公告》(财政部 税务总局公告2019年第86号)和《财政部 税务总局关于小额贷款公司有关税收政策的通知》(财税[2017]48号)规定了金融企业和小额贷款公司贷款损失准备金计算和管理方法。准予当年税前扣除的贷款损失准备金=本年末准予提取贷款损失准备金的贷款资产余额×1%-截至上年末已在税前扣除的贷款损失准备金的余额。金融企业发生的符合条件的贷款损失，应先冲减已在税前扣除的贷款损失准备金，不足冲减部分可据实在计算当年应纳税所得额时扣除。 金融企业涉农贷款和中小企业贷款损失准备金的计提比例和方式按照《财政部 税务总局关于金融企业涉农贷款和中小企业贷款损失准备金税前扣除有关政策的公告》(财政部 税务总局公告2019年第85号)执行。 (二)贷款损失纳税申报方法 根据税收相关政策规定，金融企业可以税前扣除的贷款资产损失包括实际损失和准备金损失，这些损失只有满足税法规定的条件，包括确认条件、证据资料、计提比例才可以税前扣除。其中，实际损失根据证据资料确认，准备金损失金额通过计算确认，两种损失之间存在着“准备”与“使用”的关系，当损失实际发生时，所发生的损失金额超过已提取的准备金部分确认为当期损失。如果已确认损失的贷款后期又收回，则将收回的贷款作为收回所在期间的“其他收入”确认，计入收入总额。但是金融企业会计核算贷款损失相关业务时，除了转让损失之外，均通过“贷款损失准备”科目完成，通过账户的借方与贷方确认损失的发生和收回，不作“损失”与“收入”的区分。 根据24号公告规定，金融企业贷款损失的申报方法以损失类型为依据，通过填报两张表单完成申报。《资产损失税前扣除及纳税调整明细表》(A105090)填报企业实际发生的贷款损失纳税调整事项，包括贷款处置损失和核销损失；《贷款损失准备金及纳税调整明细表》(A105120)填报准备金损失，包括提取准备金、反向转回多计提的准备金以及以前年度确认的损失又收回的贷款应确认的收入。 1.金融企业贷款实际损失的纳税申报。金融企业发生贷款损失填报《资产损失税前扣除及纳税调整明细表》(A105090)的第17行至第22行进行申报。该表第1列“资产损失直接计入本年损益金额”填报纳税人会计核算直接计入当期损益的贷款损失；第2列“资产损失准备金核销金额”填报会计核算通过准备金科目核销的资产损失；第3列至第6列填报按照税法规定计算的“资产处置收入”“赔偿收入”“资产计税基础”以及“资产损失的税收金额”；第7列填报资产损失的纳税调整金额。
