一、引言 土地增值税是针对房地产行业设立的独特税种，是国家为合理分配土地增值收益，防止房地产企业暴利而设置的税种。土地增值税按增值率的大小，实行四级超率累进税率，税率分为30%、40%、50%、60%。对土地增值率高的多征，土地增值率低的少征，无增值的不征。根据税法相关规定进行测算，房地产项目销售毛利率只要达到34.63%以上，都须缴纳土地增值税。且土地增值税采取预征方式，预征率按销售额的1%～8%，根据房地产项目所在的区域分不同产品类别设定。因此，土地增值税最大的特点不仅在于“土”，而且税负高。 由于土地增值税的级差税率差距大，应税收入和扣除项目认定复杂，增值额的计算方法、成本费用的分摊方法复杂，增值率的计算过程影响因素多，清算规则复杂，清算时点界定模糊，清算持续周期长，从而使税收筹划的理论空间较大。 房地产开发项目能否达到预期收益，土地增值税的筹划成功与否往往起着决定性作用。近年来，随着房地产企业获取土地的成本不断增加，国家对房地产行业的调控不断加强，市场竞争不断加剧，降低税收成本提升土地获利能力成为各房地产企业关注的焦点。 土地值税是对房地产企业盈利影响较大的税种之一，如何进行合理的土地增值税筹划、降低税收成本，就成了房地产企业项目开发全过程研究的重要课题，所以房地产企业都积极开展土地增值税筹划工作，以合理降低税负、提高项目开发综合效益、增强项目获利能力和市场竞争力。 二、土地增值税简介 (一)土地增值税概念 土地增值税是指转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物并取得收入的单位和个人，以转让所取得的收入(包括货币收入、实物收入和其他收入)减去法定扣除项目金额后的增值额为计税依据向国家缴纳的一种税赋，不包括以继承、赠予方式无偿转让房地产的行为。它是一种不定期征收的动态财产税。 (二)土地增值税计税方法 为合理分配土地增值收益，国务院于1993年12月13日，颁发了《中华人民共和国土地增值税暂行条例》(以下简称条例)，并从1994年1月1日起开始施行。土地增值税根据增值率的高低，实行30%、40%、50%、60%四级超率累进税率。同时规定对从事房地产开发的纳税人，在计算增值额时，除可扣除有关成本费用外，还可按取得土地使用权所支付的土地款、开发建设的成本、新建房及配套设施的成本三项支出之和加计20%的扣除。建造普通标准住宅出售的，增值额未超过扣除项目金额20%的，免征土地增值税。 (三)土地增值税征收管理 2006年前，由于在实际执行中采用“预征”的方式，房地产企业总会想方设法降低土地增值税预征率，以减少预缴的土地增值税。房屋销售完毕后还要根据实际销售情况清算土地增值税，多退少补，所以很多房地产开发企业会在房产销售上弄虚作假，通过转移定价、降低销售额等方式偷逃土地增值税。同时，房地产企业往往会保留部分利润高的房地产项目不卖，而将盈利达不到需要缴交土地增值税标准的房地产项目快速甩卖，以获得土地增值税退税。 为弥补征管方式的诸多漏洞，国税总局于2006年12月28日发布了《国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》(国税发[2006]187号)。通知明确将以下情形都纳入了土地增值税的清算范围：①已竣工验收的房地产开发项目，已转让的房地产建筑面积占整个项目可售建筑面积的比例在85%以上，或该比例虽未超过85%，但剩余的可售建筑面积已经出租或自用的；②取得销售(预售)许可证满三年仍未销售完毕的；③纳税人申请注销税务登记但未办理土地增值税清算手续的；④省税务机关规定的其他情况。 国税发[2006]187号的出台意味着土地增值税征缴将开始严格执行，房地产开发迎来土地增值税清算时代。 三、H项目土地增值税筹划分析 (一)H项目背景介绍 H公司于2011年4月16日通过厦门市土地市场公开拍卖以31，300万元竞得H项目，项目位于厦门市翔安区324国道南侧，项目总用地面积为36796.748平方米，总建筑面积为108807.02平方米，用地性质为住宅、商业和幼儿园。其中住宅总建筑面积73405.75平方米，商业总建筑面积11999.82平方米，规划有将近12000平方米东南亚风情景观园林、3900平方米12班幼儿园、1500平方米生鲜超市、160平方米开闭所、40平方米公用移动通信基站一座、50平方米连锁便利店一处等等，由单户面积在76～142平方米的32～34层5幢高层围合而成，总户数为752套，是厦门市翔安区内的百米高层建筑。 (二)项目可行性研究阶段筹划思路 在项目获得前的可行性研究阶段，需要通过对项目的全开发周期全成本进行模拟测算，再结合对项目销售价格的预期模拟计算出项目在不同土地获取成本下的税负情况、盈利状况、盈亏平衡点等，再根据企业对项目的最低投资回报要求，得出企业能以最高多少限价去获取项目土地。鉴于土地增值税在项目开发成本中所占的比重较大，不同的税收筹划精细度将直接影响公司对项目盈利能力的判断，进而影响项目获利能力。
