一、问题的提出 企业采取分期收款的方式销售商品，如果延期收取的货款具有融资性质，其实质是企业向购货方提供信贷，在符合收入确认条件时，企业应当按照应收的合同或协议价款的公允价值确定收入金额。具有融资性质的分期收款销售业务，会计与税法在关于收入的确认、计量等方面存在诸多差异，对于相关的所得税问题在会计理论界与实务界又有诸多不同的见解。 同样，企业分期付款购买资产，如果合同规定的付款期超过了正常的信用条件(通常为3年以上)，实质上就具有融资性质。购入资产的成本不能以各期付款额确定而应以各期付款额的现值之和确定，会计上确认的资产初始入账金额与税法规定不一致，进而导致资产使用期间会计折旧/摊销与税法折旧/摊销存在差异。 以上两类超长期分期交易均具有融资性质，在涉及会计和税务处理的确认、数额以及处置上的差异，需要制定科学的处理策略。 二、分期收款销售商品场景 (一)政策规定及税会差异解读 1.会计、税法政策规定 按照《企业会计准则第14号——收入》规定：合同或协议价款的收取采用递延方式，实质上具有融资性质的，应当按照应收的合同或协议价款的公允价值确定销售商品收入金额。应收的合同或协议价款的公允价值，通常应当按照其未来现金流量现值或商品现销价格计算确定。应收的合同或协议价款与其公允价值之间的差额，应当在合同或协议期间内采用实际利率法进行摊销，计入当期损益。《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第二十三条规定：以分期收款方式销售货物的，按照合同约定的收款日期确认收入的实现。可见，该场景下会计收入按折现金额一次性确认，税务收入按照合同约定的收款日期确认，因此存在税会差异。 2.税会差异解读 一般情况下，企业所得税法对收入的确认和会计准则对收入的确认准则是一致的，但某些场景中，税法考虑税收公平性，根据“纳税必要资金”原则会用类似“收付实现制”的形式确认税务收入。“纳税必要资金”原则是指纳税人有足够财力缴税时才确认收入并就该收入缴税。分期收款销售商品的税务规则是“纳税必要资金”原则的一个重要应用。 分期收款销售的特点是销售的商品价值大、收款期较长，企业在按照会计准则确认收入时，缺乏就全部应收款项进行纳税的必要资金，这时税法允许企业就已实现的收入递延到实际收到货款时纳税，并按配比原则结转相应成本。 表1 收入计算折算 单位：万美元
| 类型 | 2016年 | 2017年 | 2018年 | 2019年 | 合计 | |
| 现金流入 | —— | 1000 | 1000 | 1000 | 3000 | |
| 折现合计 | 2486.85 | 909.09 | 826.45 | 751.31 | —— | |
| 摊余成本 | 2486.85 | 1735.54 | 909.09 | —— | | |
| 实际利率 | | 10％ | 10％ | 10％ | | |
| 利息收入确认 | —— | 248.69 | 173.55 | 90.91 | 513.51 | |
| 销售收入确认 | 2486.85 | | | | | |
表2 应收账款计税基础与递延所得税核算 单位：万美元
| 应收账款 | 账面价值 | 计税基础 | 账面价值-计税基础 | 递延所得税负债 | |
| | 年初数 | 年末数 | 年初 | 年末 | 年初数 | 年末数 | 年初数 | 年末数 | |
| 2016年 | 0 | 2486.85 | 0 | 0 | 0 | 2486.85 | —— | 373.03 | |
| 2017年 | 2486.85 | 1735.54 | 0 | 0 | 2486.85 | 1735.54 | 373.03 | 260.33 | |
| 2018年 | 1735.54 | 909.09 | 0 | 0 | 1735.54 | 909.09 | 260.33 | 136.36 | |
| 2019年 | 909.09 | 0 | 0 | 0 | 909.09 | 0 | 136.36 | —— | |
