一、引言 我国证券市场中，大量上市公司存在关联方占用资金现象，当公司控股股东兼任公司实际控制人时，舞弊、违法违规活动更易发生，借以职权之便为满足个人需求占用公司资金，侵占公司资源，侵犯中小股东利益。一方面中小股东在公司权力结构中通常处于弱势地位，在董事会、股东大会中基本无法抗衡控股大股东；另一方面，公司也缺乏必要的内外部监督，治理结构存在缺陷以及较低的违规成本也为关联方资金占用提供潜在机会和动机。因此，为防止公司关联方侵权行为的发生，多数人提出“内外并举”的解决措施，即内部依靠公司治理，外部注重独立审计和监管机构监督，三方协同发挥作用。 但公司治理在很大程度上依赖于执行的有效性，同时监管机构的滞后性又难以在根本上确保关联方资金占用的合规性，而会计师事务所作为证券市场专业的鉴证服务机构，其签发的审计报告无疑起到了“承上启下”的关键作用。注册会计师基于自身的专业能力和职业判断对公司财务活动进行鉴证，并将结果反映在审计报告之中，故可以在很大程度上保证公司关联方资金占用的公允性。 不言而喻，注册会计师出具的审计报告对一家上市公司至关重要，也是衡量公司综合素质的一项核心“指标”。本文基于沈阳万合胶业股份有限公司被重新出具审计报告事件，以关联方资金占用及审计期后事项作为切入点，着重分析公司被重新出具审计报告的原因以及后果，研究对监管机构如何进一步规范上市公司资金占用、公司管理人员如何履责以及注册会计师在期后事项如何开展审计工作具有一定借鉴意义。 二、案例背景 (一)万合胶业简介 2006年，沈阳万合胶业有限公司成立，2015年股改成功，更名为沈阳万合胶业股份有限公司(以下简称“万合胶业”或“公司”)，成功登陆“新三板”，也成为我国工业包装用水领域第一家新三板上市的公司。公司主营业务为胶粘剂和润滑剂的研发、生产、经营。 万合胶业自成立伊始，以研发、制造销售胶粘剂为公司核心业务，借助持续的技术创新与政府的激励政策，成功打破外国企业技术壁垒，在包装、电子胶等行业市场取得重要突破，营业收入和净利润均实现较大增长，并获得辽宁省一系列荣誉称号。 (二)公司被重新出具审计报告始末 2017年4月20日，公司发布公告续聘中勤万信会计师事务所(特殊普通合伙)(以下简称“中勤万信会计师事务所”)为公司2017年度审计机构。2018年4月27日，中勤万信会计师事务所对万合胶业2017年年度财务报告出具标准无保留意见审计报告，公司亦于同日披露了2017年度报告。令人出乎意料的是，万合胶业公司财务报表批准报出后，中勤万信会计师事务所得知公司控股股东兼公司实际控制人王惠武于2018年4月28日又自公司为其个人借款650万元，形成关联方资金占用。 鉴于此，注册会计师认为这一事项很可能会对公司经营产生重大不利影响，同时加大审计风险，故以此事实为切入点，在综合考虑已获取的审计证据的基础上，认为该事项连同财务报表其他重要事项(2017年经营活动现金流为负等)，表明存在可能导致对万合胶业持续经营能力产生重大疑虑的不确定性。中勤万信会计师事务所经过审慎核查后于2018年5月18日对公司重新签发了2017年度审计报告，修改后的审计报告中增加了“与持续经营相关的重大不确定性”及“强调事项”段落，并提请万合胶业对已披露的年报进行更正。2018年6月1日，万合胶业重新披露经更正后的2017年度财务报告。截至2018年8月31日，公司控股股东、实际控制人王惠武及其控制的企业非经营性资金占用已全部清偿完毕。 年报披露20天后被重新出具审计报告，引起全国中小企业股份转让系统高度关注，经充分调查后于2018年11月做出关于对万合胶业及相关责任主体采取自律监管措施的决定。公司收到股转系统公布的《关于对沈阳万合胶业股份有限公司及相关责任主体采取自律监管措施的决定》有关内容显示，公司于2017～2018年涉嫌未及时履行信息披露义务以及关联方占用资金。 三、案例剖析 (一)关联方交易情况分析 万合胶业实际控制人在财务报告披露后又自公司借款650万元无疑是导致注册会计师重新出具审计报告的根本原因，由此认为应将讨论的着眼点落到关联方列报及披露自注册会计师重新审计后所发生的变化上。在此指引下，整理了万合胶业被重新出具审计报告前后对公司年报的更正变化，如表1、表2所示。 表1 2017年公司年报关联方交易情况(更正前)
| 关联方 | 借款或往来款金额(元) | 时间 | 备注 | |
| 王惠武 | 5210250.00 | 2017-05至2017-12 | 借款 | |
| 8027550.00 | 2017-11至2017-12 | 借款 | |
| 13520000.00 | 2018-01至2018-04 | 截至2018年4月26日，资金占用清偿完毕 |
