中图分类号：F235.1 文献标志码：A 文章编号：1003-286X(2019)22-0059-05 为完善政府会计准则制度并确保其有效实施，财政部制定了《政府会计准则制度解释第1号》(以下简称《解释》)。从《政府会计制度》(以下简称《制度》)及《解释》就长期股权投资处置给出的会计处理来看，与“收支两条线”相关的会计核算问题还有待完善。本文举例说明相关规定存在的问题及其完善思路。 一、处置以现金取得的长期股权投资的会计处理及其存在的问题 《制度》规定，处置以现金取得的长期股权投资，其财务会计处理为：按实际取得的价款借记“银行存款”，按被处置长期股权投资的账面余额贷记“长期股权投资”，按尚未领取的现金股利或利润贷记“应收股利”，按处置过程中发生的相关税费贷记“银行存款”，按以上科目的借贷方差额借记或贷记“投资收益”。其预算会计处理(因“投资支出”科目说明中未提及长期股权投资处置过程中支付的相关税费，故这里结合“主要业务和事项账务处理举例”的相关会计处理进行讨论)为：(1)投资收益纳入单位预算管理的，按取得价款扣减支付的相关税费后的金额借记“资金结存”，按取得投资时“投资支出”科目的发生额贷记“投资支出”或“其他结余”(以前年度取得，下同)，按以上科目的差额贷记或借记“投资预算收益”；(2)投资收益上缴财政的，按取得投资时“投资支出”科目的发生额借记“资金结存”并贷记“投资支出”或“其他结余”。举例说明如下： 例1：若某事业单位处置本年度以现金取得且投资收益纳入单位预算管理的长期股权投资，实际取得价款130万元，所处置长期股权投资账面余额为100万元，处置过程中发生相关税费为1万元，那么按《制度》规定应做如下处理(单位：万元，下同)： 财务会计分录： 借：银行存款 130 贷：长期股权投资 100 银行存款 1 投资收益 29 预算会计分录： 借：资金结存 129 贷：投资支出 100 投资预算收益 29 例2：沿用前例资料并假定投资收益应按规定上缴财政，那么按《制度》规定应做如下预算会计分录(财务会计分录同例1)： 借：资金结存 100 贷：投资支出 100 投资收益源于投资，当长期股权投资因处置而使“长期股权投资”和“应收股利”从资产负债表中消除后，将收回投资所取得的现金流入计入“投资支出”或“其他结余”而非某种形式的预算会计收入，会影响预算收入支出表的列报，如例1和例2均有129万元的现金净流入，但预算收入支出表所反映的“本年预算收入”却是29万元和0、所反映的“本年预算收支差额”分别是129万元和100万元。 二、处置以现金以外的其他资产取得的长期股权投资的财务会计处理及其存在的问题 对于处置以现金以外的其他资产取得的长期股权投资，《制度》规定的财务会计处理是：按被处置长期股权投资的账面余额借记“资产处置费用”并贷记“长期股权投资”；同时按实际取得的价款借记“银行存款”，按尚未领取的现金股利或利润贷记“应收股利”，按发生的相关税费贷记“银行存款”，按以上科目的贷方差额贷记“应缴财政款”。而当处置时取得的投资收益纳入单位预算管理时，则要将实际取得价款大于被处置长期股权投资账面余额、应收股利账面余额及相关税费的差额计入“投资收益”。 《解释》针对权益法下的会计处理，有如下规定：(1)长期股权投资账面余额大于其投资成本的，应按被处置长期股权投资的成本借记“资产处置费用”并贷记“长期股权投资——成本”，同时按实际取得的价款借记“银行存款”，按尚未领取的现金股利或利润贷记“应收股利”，按发生的相关税费贷记“银行存款”，按长期股权投资账面余额减去其投资成本的差额贷记“长期股权投资——损益调整、其他权益变动”，按实际取得的价款与被处置长期股权投资账面余额、应收股利账面余额和相关税费支出的差额贷记或借记“投资收益”，并按以上科目的贷方差额贷记“应缴财政款”；(2)长期股权投资的账面余额小于或等于其投资成本的，应按被处置长期股权投资的账面余额借记“资产处置费用”，按长期股权投资各明细科目余额贷记“长期股权投资——成本”、贷记或借记“长期股权投资——损益调整”和“长期股权投资——其他权益变动”，同时按实际取得价款借记“银行存款”，按尚未领取的现金股利或利润贷记“应收股利”，按发生的相关税费贷记“银行存款”，按实际取得价款大于被处置长期股权投资成本、应收股利账面余额和相关税费支出的差额贷记“投资收益”，并按以上科目的贷方差额贷记“应缴财政款”。 从投资收益和应缴财政款的计量以及相关会计处理对本期盈余的影响来看，《制度》及《解释》有关处置以非货币资产取得的长期股权投资的会计处理，具体可分为以下五种情形： 1.当长期股权投资按成本法核算且处置净收入上缴财政时，应缴财政款以“处置净收入减去未收到的现金股利或利润(如有)的差额”计量，本期盈余仅受投资成本的影响。详见如下举例： 例3：若某事业单位处置本年度以非现金资产取得并按成本法核算的长期股权投资，实际取得价款130万元，所处置长期股权投资账面余额(亦即投资成本)为100万元，“应收股利”有借方余额2万元，处置过程中发生相关税费为1万元，那么按《制度》规定应做如下财务会计分录：
