对增值税应纳税额的确定，通常一般纳税人和小规模纳税人分别适用一般计税法和简易计税法，两种方法核算原理差异较大，因此企业在进行纳税人身份选择时存在一定的筹划空间。虽然全面实施营改增以来，对增值税纳税人身份的界定通过其年销售额是否超过500万元来判定，但税法也为企业预留了部分特殊情形，如年销售额未超过500万元但账务处理规范的企业、超过500万元但不经常发生应税行为的企业性单位、个体工商户等，在身份登记上具有一定的选择权。这些情形的存在为企业进行税负筹划提供了一定的操作空间。究竟哪种身份更加划算，税负更低？下面采用“增值率判别法”和“购销金额比例判别法”对这一问题进行探讨。 一、产品增值率判别法 (一)原理阐述与分析 增值税的计税依据是产品(或服务，下同)的增值额，因此企业产品的增值程度才是最终决定企业税负高低的关键性因素。为此，笔者通过企业产品的增值率来进行税负比较，为便于表述，称之为“增值率判别法”，即通过比较企业销售产品的增值情况来加以判定，构建案例模型并确定产品的增值率纳税人身份税负平衡点，两类纳税人仅在税负平衡点上税负是相同的，通过比较实际增值率与平衡点增值率之间的差异，为企业进行纳税人身份选择提供决策依据。下面借助一个案例模型进行简要说明。 假定企业应税产品的不含税销售额为S，适用税率为T，企业对应外购材料或服务的不含税成本为P，适用税率为T[，1]，则企业产品的增值率为(S-P)/P，小规模纳税人征收率为3％。 如果企业将纳税人身份登记为一般纳税人，则其应纳税额=S×T-P×T[，1]；如果企业身份为小规模纳税人，则其应纳税额=S×3％。在税负平衡点下，两类纳税人的税负是相同的，即S×T-P×T[，1]=S×3％。经过推导可得，平衡点增值率(S-P)/P=T[，1]/(T-3％)-1。 由此可以看出，企业产品的平衡点增值率仅与企业适用的增值税税率(或征收率)有关，而与具体的销售金额、购进金额无关。按现行税率，假定T=13％、T[，1]=13％，此时平衡点增值率(S-P)/P=30％。这意味着企业在购进端与销售端均适用13％税率的情形下，如果企业产品的增值率为30％，此时恰好处于税负平衡点，企业登记为一般纳税人或小规模纳税人均可，税负无差异。 笔者再以目前执行的13％、9％、6％三档税率逐一代入平衡点增值率(S-P)/P进行测算，测算结果如表1所示。 (二)判断分析与决策 当企业产品的增值率恰好处于税负平衡点时，此时对企业来说，两种纳税人增值税税负相同，但是企业真实的产品(或服务)增值率很难恰好处于平衡点位置，一旦企业产品(或服务)真实的增值率高于或低于平衡点增值率，两者税负随即产生差异。以T=13％、T[，1]=13％，征收率3％为例，此时平衡点增值率为30％，但是如果企业产品真实的增值率大于30％，则意味着企业产品的买卖差额较大，产品增值程度高，此时如果选用一般纳税人差额计税的方式，对企业明显不利，因此如果企业长期处于此种情形的话，企业应当选择登记为小规模纳税人；如果企业产品真实的增值率小于30％，意味着企业产品的买卖差额小，产品增值程度低，企业应该选择一般纳税人身份较为划算。另外，表1中平衡点有两处甚至出现了负数现象，正常情况下，企业的产品是要实现盈利的，实际增值率一般不太可能长期为负数，因此如果没有其他异常情况，这种税率对应下企业应该选择小规模纳税人身份更为有利。 根据上述分析，可以得出的结论为：企业产品的实际增值率高于平衡点增值率时，选择小规模纳税人更为划算；反之，实际增值率低于平衡点增值率时，应该选择一般纳税人。这种方法是基于增值税涵义推算而成，对单一产品易懂易判，但不太适用于步骤、流程复杂产品的判断。 表1 两类纳税人在不同增值税税率下的产品(或服务)增值率税负平衡表
| 一般纳税人 | 小规模纳税人 | 平衡点增值率 | |
| 销售端税率T | 购进端税率T[，1] | 征收率 | 非加计扣除情形 | 加计扣除情形 | |
| 13％ | 13％ | 3％ | 30.00％ | — | |
| 13％ | 9％ | 3％ | -10.00％ | — | |
| 13％ | 6％ | 3％ | -40.00％ | — | |
| 9％ | 13％ | 3％ | 116.67％ | 138.33％ | |
| 9％ | 9％ | 3％ | 50.00％ | 65.00％ | |
| 9％ | 6％ | 3％ | 0.00％ | 10.00％ | |
| 6％ | 13％ | 3％ | 333.33％ | 376.67％ | |
| 6％ | 9％ | 3％ | 200.00％ | 230.00％ | |
| 6％ | 6％ | 3％ | 100.00％ | 120.00％ | |
