自2015年以来，为扩大内需和有效防范不确定性风险，以“三去一降一补”为核心内容的供给侧结构性改革，经中央经济工作会议顶层设计定调和建构部署后，在全国上下渐次拉开帷幕。现阶段我国经济正处于“增速换档”“结构调整阵痛”和“前期刺激政策消化”交互激荡作用的“三期叠加”特殊时期，很多传统行业所面临的去产能、去库存任务比较艰巨，在此过程中企业往往要依照国家相关政策法规准则，对自有部分长期非流动资产及相应负债实施应有的合理处置，从而实现供给侧结构性改革和最大程度资源优化的愿景目标。出于引导约束企业在“三去一降一补”过程中更为规范地操作进行持有待售非流动资产和处置组的会计核算反映的目的，财政部于2017年4月新制定出台了“企业会计准则第42号”(CAS42)，对于企业持有待售的非流动资产和处置组的概念、分类、计量和列报，都提出了更为科学详尽的规定要求。 持有待售非流动资产的概念定义与持有待售固定资产大同小异、并无二致，指的是依照过往交易习惯判定此类资产能够即时出售抑或具备相当出售可能性，且该类资产一旦出售应在一年内限时转让完结，而所谓的售出资产指的是交易双方已签订买卖合约或不可撤销的购销协议约定调整范围内的企业资产。处置组则特指某项交易中一体出售或一并处置的资产组合以及与之相关的负债。追溯相关会计准则制定完善的历史，我们会发现早在2006年发布的“企业会计准则第4号”中，便对“持有待售”概念有所涉及，并要求企业按照账面价值高出公允价值减去处置费用的净额，对所持有的待售固定资产进行减值计提；之后，2007年发布的“企业会计准则解释第1号”把持有待售固定资产的范围扩展至持有待售非流动资产和处置组；2008年公布的“企业会计准则讲解”，则明确要求企业遵照“CAS8——资产减值”的有关规定，对持有待售非流动资产处置组进行会计核算反映；继而“CAS30——财务报表列报”于2014年修订完善后公布实施，规定企业须对持有待售的非流动资产和处置组，以流动资产或者流动负债的形式进行清晰列示体现。综上可知，与持有待售资产相关的会计准则规定从12年前《企业会计准则》出台之后，就一直处于不断改进完善的动态演进过程中，而去年正式公布的CAS42对于持有待售的非流动资产、处置组和终止经营的理论研究和实务操作，都将具有极强的指导和规范作用。 二、持有待售非流动资产与处置组的确认 (一)新准则下持有待售非流动资产的确认 2017年CAS42发布之后，依据我国现行会计准则体系的规定，企业持有待售的非流动资产特指通过日常资本循环过程向产品转移价值，再经过流通环节实现价值增值并收回的非流动资产，因企业特定原因变换而成直接将其出售而不再参与正常生产经营时，便符合具备了持有待售非流动资产的定义要件。具体而言，最新准则体系下持有待售非流动资产须同时满足如下三个条件方可成立：一是依据比照过往此类资产的交易习惯，能够判定企业可即时向交易对方售出。二是具备相当的出售可能性，比如企业董事会等决策机构已经作出或表决通过了出售该类资产的决议，或者已经就售出该类资产与交易对方签订了买卖合同或不可撤销的转让要约文书。三是交易双方在买卖合同或协议中明确约定在一年内完成该类资产的实际转让和交接事项。此外，因交易对方或其他方意外设定而造成的非人为故意出售延期的状况，且企业已经及时尽力就该状况作出了有针对性的应对，预期从出现特殊状况时算起一年内能够圆满纾解延期成因，或者因不可抗力等极其意外事件发生，导致该类资产未能如期实现出售交接，且企业在最初一年内已尽力补救并重新满足了该类资产的归类划分标准要求，在出现上述两种特例情况下，即使企业未能在一年内完成该类非流动资产的出售交割，仍可在规定时段内继续将其划分归类于持有待售的非流动资产类别。企业持有待售非流动资产归类划分及会计处理具体如图1所示。 (二)持有待售处置组的确认 按照最新发布的“CAS42——持有待售”会计准则的相关规定，企业持有待售处置组的界定确认标准与其持有待售非流动资产基本一致，略有不同的是处置组囊括了特定经济业务中资产组或资产组组合，并且涵盖了与交易中这些资产相关的负债。同时，处置组若按照“资产减值”准则进行了商誉分摊的，那么该持有待售处置组也包含有相应的商誉。
图1 企业持有待售非流动资产确认界定及会计处理示意图 三、金晶科技持有待售非流动资产及处置组会计处理分析 (一)案例简况 1.企业简介。山东金晶科技股份有限公司(本文简称“金晶科技”)是以玻璃和纯碱及其延伸产品研发、生产和经营为主业的企业集团，其产品曾被鸟巢、水立方和迪拜塔等世界著名建筑所选用，早在十年前便已成为亚洲最大的压花玻璃生产和加工基地，其特色产品超厚超白玻璃生产技术更是具有国际领先水平。2002年企业在上交所成功挂牌上市交易(股票代码：600586)。 2.案例概述。案例一：2015年11月15日购入一台进口德国三星牌大型浮法玻璃冷弯成型设备，达致预期可使用状态后按取得时成本确认的入账价值为人民币179万元。金晶科技采用平均年限法(直线法)对该设备计提折旧(在此税法影响因素忽略不计)，该设备计划使用年限10年，净残值率为5%，每年计提折旧17万元；2017年11月11日，金晶科技与山东巨力玻璃公司签订不可撤销买卖协议，双方约定金晶科技将于2018年10月10日向山东巨力玻璃公司转让上述浮法玻璃生产用冷弯成型设备，合同对价商定为119万元；另外，预计金晶科技出售交接该设备过程中还将产生各类销售清理费用3.5万元(假定此前未发生减值)。 案例二：金晶科技出于企业集团长远战略规划需要，经董事会研究决定于2017年6月底把一项用于生产纯碱的业务资产组整体转让给山东沃尔兹化工有限公司，并按照会计准则规定将该业务资产组划分为持有待售的处置组。划分为持有待售处置组时该资产组合包含固定资产85万元、无形资产90万元、商誉90万元和与之相关的负债89万元，由此可计算出该处置组抵销相关负债后的整体账面价值为176万元。金晶科技与沃尔兹化工签订不可撤销转让协议中约定的该资产组交易对价为75万元，交易过程中发生的各种销售清理费用合计为7万元。
