享受研发费用加计扣除政策需关注的几个问题

       研发费用加计扣除政策的核心内容是，企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，在按照规定据实扣除的基础上，再依据相关规定对“研发费用”加计扣除。这里作为加计扣除基数的“研发费用”，与会计核算归集的研发费用不同，项目和金额都存在差异。企业在申报该项税收优惠时，常常出现因为计算不准确，导致未能及时享受税收红利却面临涉税风险的情况。本文结合案例材料，针对研发费用加计扣除中几个高风险问题进行综合分析。

       一、研发费用财务数据与税收数据的关系

       财务数据是企业所得税纳税申报的基础，《财政部关于修订印发2019年度一般企业财务报表格式的通知》(财会[2019]6号)规定，利润表中“研发费用”项目列报企业进行研究与开发过程中发生的费用化支出，以及计入管理费用的自行开发无形资产的摊销金额。资产负债表中“开发支出”项目列报未完成的开发项目中资本化部分，“无形资产”项目列报开发完成的无形资产减除累计摊销和减值准备后的账面价值。这些分类列报的数据虽然能够准确反映企业研发活动情况，但是并不能作为加计扣除的直接依据，因为会计核算依据的是《企业会计准则第6号——无形资产》，与税法关于加计扣除的规定存在差异，确定加计扣除基数时要对财务数据进行筛选和调整。企业需要按照税法规定设置辅助账，年度纳税申报时，根据《“研发支出”辅助账汇总表》计算研发项目可加计扣除的研发费用，完成税法数据的采集。

       《企业会计准则第6号——无形资产》规定，企业内部研究开发项目的支出，应当区分研究阶段支出与开发阶段支出，研究阶段的支出，应当于发生时计入当期损益。开发阶段的支出，自满足五个条件(详见该准则第九条规定)至达到预定用途前所发生的支出应当资本化处理，确认为无形资产，未满足条件时应当计入当期损益。自行开发的无形资产，无论是资本化还是费用化，确认的金额均为实际发生的全部支出，包括人工费、折旧费、材料费、无形资产摊销费等。

       案例：S公司2018年共有A、B、C三项研发活动，其中A项目由公司自行研发；B项目委托境内关联公司M开发，双方约定的委托价格为100万元(不含税)，M公司提供的成本支出明细表列报开发成本总额为65万元；C项目委托境外公司研发，支付给境外机构研发费用150万元(不含税)。至2018年年末A项目未全部完成(研发费用累计支出数据如下表所示，表中项目支出均取得有效票据，支出金额在国家规定标准中)，B项目和C项目均在当年10月研发完成交付使用，并与受托方完成相应结算。S公司所有无形资产摊销均采用直线法，预计残值为零，摊销年限为10年。(注：本文分析不考虑资料中未提及的其他资产信息，支付境外研发费用不考虑增值税扣缴)

      

       解析：S公司2018年相关会计处理：

       1.A项目发生的费用化研发支出=41760+123360=165120(元)，会计分录如下：(单位：元，下同)

       借：研发支出——费用化

       165120

      

      

      

      

      ——资本化

       540000

       贷：原材料

       154000

      

      

      应付职工薪酬——工资薪金

       254000

      

      

      

      

      

       ——五险一金

       45720

      

      

      

      

      

       ——福利费

       36200

      

      

      

      

      

       ——职工教育经费

       20200

      

      

      累计折旧

       101500

      

      

      累计摊销

       54500

      

      

      银行存款

       39000

       2.期末结转费用化明细账：

       借：管理费用——研发费用

       165120

       贷：研发支出——费用化

       165120

       3.支付B项目和C项目研发费用，计入无形资产的金额=1000000+1500000=2500000(元)，应交税费=2500000×6％=150000(元)：

       借：无形资产

       2500000

      

       应交税费——应交增值税(进项税额)

       150000

       贷：银行存款

       2650000

       4.计算当年无形资产累计摊销额：

       (1000000+1500000)÷(10×12)×3=62500(元)

       借：管理费用

       62500

       贷：累计摊销

       62500

       期末资产负债表“开发支出”项目填报540000元，“无形资产”项目填报2437500元(2500000-62500)，利润表“研发费用”项目列报227620元(165120+62500)。这些报表中列报的数据不能直接作为加计扣除的依据，需要在此基础上进行筛选和调整(后文结合案例进行说明)。

       二、自主研发项目加计扣除应注意的问题

       (一)加计扣除研发费用范围的确认

       《财政部 国家税务总局 科学技术部关于完善研究开发费用税前加计扣除政策的通知》(财税[2015]119号)规定，允许加计扣除的研发费用包括人员人工费用、直接投入费用、折旧费用、无形资产摊销、新产品设计费、新工艺规程制定费、新药研制的临床试验费、勘探开发技术的现场试验费和其他相关费用。这些内容并不是企业研发活动支出的全部事项，该通知规定的人员人工费用仅包括研发人员的工资薪金、“五险一金”和劳务人员的报酬，不包括除此之外的其他人工费用。另外，以经营租赁方式租入的用于研发活动的仪器、设备，同时用于非研发活动的，企业应对其仪器设备使用情况做必要记录，并将其实际发生的租赁费按实际工时占比等合理方法在研发费用和生产经营费用间分配，未分配的不得加计扣除。