【中图分类号】F275 【文献标识码】A 【文章编号】1002-5812(2019)10-0029-03 一、引言 网络游戏企业是近些年发展起来的以开发、推广游戏产品为主要运营方式的企业，通过游戏玩家在网络游戏中购买虚拟游戏商品、购买游戏的下载权利或为游戏在线时间支付费用等方式取得网络游戏运营收入。由于这些企业提供的商品与一般工商企业所销售商品不同，其提供的产品不是实物而是一种服务或者一种权利，这也就使得网络游戏企业在销售收入的确认和计量上存在着特殊性。2006年发布的《企业会计准则第14号——收入》(以下简称旧收入准则)对网络游戏企业提供游戏商品收入的确认进行了规范，但各企业对准则的理解不尽相同，加之网络游戏企业部分业务的特殊性，使得旧收入准则未能对这些业务进行有效指导，造成网络游戏企业在收入确认过程中存在诸多问题需要解决。网络游戏企业的运营模式主要有三种：自主运营模式、联合运营模式与授权运营模式，本文主要探析自主运营模式下游戏收入的确认。自主运营模式是指网络游戏企业将自主研发的游戏在自有平台上发布运营，采用这种运营模式的企业往往有较高的知名度，有足够的能力与渠道去推广游戏。网络游戏企业自主运营模式的主要收入来源有：游戏使用权收入、游戏充值卡(点卡)收入、虚拟商品收入、促销收入(会员费收入等)。 二、旧收入准则下收入确认问题分析 旧收入准则对于网络游戏企业的部分业务未能提供有效的指导与规范，导致网络游戏企业的会计信息可比性较低，使得会计信息使用者不能正确评价企业业绩。笔者通过总结2013～2016年《上市公司年报会计监管报告》发现，网络游戏企业自主运营模式收入确认主要存在以下问题：收入确认政策未结合网络游戏企业业务特点；虚拟道具收入确认方法多样化、标准口径不一致；部分企业未将与奖励积分相关的收入递延处理，部分企业会员费收入未在会员收益期内分期确认。本文结合网络游戏企业自主运营模式的收入特点，认为旧收入准则主要存在以下两方面不足： (一)网络游戏企业提供的是商品还是劳务存在理解上的偏差，导致收入确认时点不一致。网络游戏企业提供给玩家的游戏商品，到底是销售商品还是提供劳务，按照旧收入准则对销售商品和提供劳务的判断条件，很难予以区分，导致不同的企业对同一项业务存在不同的处理结果。 1.游戏使用权收入确认时点不一致。游戏使用权收入是指，在玩家下载游戏客户端时，网络游戏企业向玩家出售游戏使用权而获得的收入。这种收费模式需要玩家在下载和使用游戏软件之前，先行购买。有的网络游戏企业将此视为销售商品收入，在收到购买游戏款时就将其一次性确认为收入(例如中青宝、三七互娱)；有的网络游戏企业将使用权收入视为提供劳务收入，认为玩家购买游戏是为了获得游戏娱乐体验，网络游戏企业的义务是为玩家提供游戏服务，所以使用权收入应在玩家使用期间内，也就是玩家的生命周期内均匀确认收入(例如吉比特、冰川网络)，玩家的生命周期由网络游戏企业根据其历史经验数据确定。不同网络游戏企业对游戏使用权收入确认的时点不一致，是导致网络游戏企业会计信息可比性较低的原因之一。 2.游戏充值卡(点卡)收入确认时点不一致。游戏充值卡(点卡)收入是指，游戏下载时是免费的，网络游戏企业向玩家出售游戏时间而获得的收入，即网络游戏企业以玩家在线时长为收费标准。有的网络游戏企业将此项收入视为销售商品收入，在玩家购买点卡时，一次性确认收入(例如掌趣科技)；有的企业认为其在玩家游戏时间内为玩家提供了游戏服务，游戏点卡收入应属于提供劳务收入，所以应根据玩家的实际消费时间确认收入(例如网易游戏)。不同网络游戏企业对游戏充值卡(点卡)收入确认的时点不一致，是导致网络游戏企业会计信息可比性较低的第二个原因。 3.销售虚拟商品收入确认时点不一致。绝大多数网络游戏的客户端下载无须付费，玩家安装客户端后自行选购虚拟商品。虚拟商品主要包括虚拟的货币和道具，而网络游戏的虚拟货币只能用来购买虚拟道具，所以网络游戏企业在玩家购买虚拟货币时不予确认收入，当玩家将虚拟货币兑换为虚拟道具时才确认相应收入。由此看来虚拟货币实则是虚拟道具的前身，只有将虚拟货币兑换为虚拟道具时才确认相应收入，所以本文没有对销售虚拟货币的收入确认进行讨论。玩家购买的虚拟道具因为时效不同，分为消耗性道具和永久性道具，其中消耗性道具分为一次性道具和有使用时间或者次数限制的道具。由于旧收入准则对于销售商品收入与提供劳务收入的界限并不清晰，因此，一部分企业将销售虚拟道具视为销售商品，在游戏玩家购买虚拟道具时一次确认收入(例如中青宝、游久游戏)；一部分企业将销售虚拟道具视为提供劳务。而对于提供劳务的收入确认又存在两种观点：(1)游戏玩家购买虚拟道具，并通过虚拟道具的使用获得不同的游戏体验，网络游戏企业在确认相应收入时应该根据不同虚拟道具的消耗方式，也就是依据该虚拟道具被玩家所消耗部分的价值来确认销售该虚拟道具当期的收入。一次性道具应在玩家使用时确认收入；对于有使用时间或者次数限制的道具，在游戏玩家使用该虚拟道具的有限期间或者次数内按照直线法进行收入确认；对于永久性道具，在该玩家的生命周期内均匀确认收入(例如世纪游轮、完美世界)。(2)网络游戏企业为玩家创造虚拟游戏世界，游戏玩家在该虚拟世界中游戏以获取娱乐享受，因此所有虚拟道具都应在游戏服务期间均匀确认收入，游戏的服务期由网络游戏企业根据其历史经验数据确定。以上两种观点均认为网络游戏企业提供了游戏服务，而不是游戏商品，应在提供游戏服务时确认收入，而不是销售虚拟道具时。
