问题导向的增值税会计实务研究

      为顺利实施减轻税负的增值税，国家颁布了暂行条例、实施细则，财政部又专门出台财会(2016)22号《增值税会计处理规定》，进一步规范了增值税会计工作。税务会计人员，既要掌握必要的法规制度、会计核算及计算机互联网等技能，还要能将它们融会贯通；面对纷繁复杂的社会现实，实施细则等难免滞后性，甚至有规范不到位的方面，涉税会计有时还要进行必要的创新处理；如果税务会计人员还存在实践经验不足等问题，那么增值税会计处理的难度就加大了，势必影响办税效率。针对当前一般纳税人增值税会计中存在的主要问题，进一步务实理顺归纳并寻求解决方案，肯定会引导会计人员少走弯路，同时也为教学提供一些参考。

      一般纳税人增值税会计核算的流程：(1)审核并确认涉税业务事项；(2)进项税额会计处理；(3)销项税额会计处理；(4)登记“应交税金——应交增值税明细账”；(5)增值税申报纳税(见表1)。

      

      图1 增值税会计处理流程

      二、一般纳税人增值税会计核算存在的主要问题

      (一)进项税会计核算的问题

      1.会计人员对可抵扣进项票据认识不足，所掌握增值税法规的全面性、系统性亟待提高。由于掌握的增值税法规不全面不系统，部分会计人员对可抵减销项税的凭证停留在增值税专用发票(以下简称专票)的层面上，对其他非专用发票经税务机关查验审核后也可抵扣的认识不全面。

      2.对增值税专用发票认证的进度缺乏理解和把握。部分人员纳税筹划经验不足，不理解在180天的认证期内，要有“进度”地掌控认证专用发票，部分未认证进项税额须暂挂账留待后期处理，才可在销项税额与进项税额比对中，实现适度均衡纳税。

      3.对运输费用的涉税抵扣认识不清晰。一是对运输费用涉税抵扣的范围不清晰。部分会计人员按购进专票抵扣的思路，认为只有物资采购环节的运输专票才可以抵扣处理，否定其他环节发生的运费抵扣。二是对运输费用的计税基数存在误解。把运输票据上载明的运价、建设基金、装卸费、保险费等一并作为增值税计税依据。

      4.滥用收购农产品发票政策。一般纳税人营业执照中有收购农产品业务的，在收购农业生产者个人自产的免税农产品时，允许企业自行开具“收购发票”。于是，部分企业为增加进项抵扣税额，随意虚开采购农产品发票。

      5.对于不得抵扣进项税的把握不足。部分会计人员顾及企业局部利益，将用于非增值税应税项目、集体福利或者个人消费的购进货物(或者应税劳务)的增值税，不进行转出处理，故意多抵扣税额；对非正常损失的购进货物(相关应税劳务)涉及的增值税也不予转出处理。

      6.纳税筹划不足，对认证抵扣的“度”不得要领。由于增值税纳税筹划的经验不足，不能灵活把握控制认证进项税的发票数额与进度，造成纳税额度忽高忽低，留抵税额过多致使数月不能交税，埋下税收稽查风险的情况屡见不鲜。

      (二)销项税会计核算的问题

      1.视同销售处理的规范性缺失。将一些视同销售的会计处理，如，在非同一县(市)的内部机构之间调拨移送用于销售的货物、自产商品用于集体福利等，不作销售收入处理。

      2.特殊销售行为的销售价格认定不科学。一些暂时无标准价格的特殊销售行为，如以旧换新、还本销售、以物易物等，不能科学地计价，招致税收风险。

      3.销售退回的会计处理不严谨。对于因销货退回而致的专用发票作废、红字发票开具等，存在含混认识。什么情况下已开具专票可以直接作废重新开具；什么情况下要开具红字专票后方可重新开具发票，把握不准而影响工作效率，甚至造成不必要的损失。

      4.对混合销售行为的分别核算不到位。兼营不同税率的货物或者应税劳务未分别核算，招致税收稽查风险。

      5.销项税额在同进项税额比对时，期中控制销项税额的“度”不得要领。因纳税筹划的经验不足，不能把控好开具销售发票的数额和进度，造成交税额度的忽高忽低，影响单位的税收形象。

      (三)申报纳税方面的问题

      1.对于申报表与税金明细账、申报主表与附表之间的勾稽关系，部分人员认识上需要重视，专业技术上需要提升。申报纳税的过程中，往往因账与表、表与表勾稽关系细微错误，影响办税效率。

      2.对实际纳税申报工作中一些程序不理解。部分会计人员平时不注重自身知识技能的提升，如对抄税、清IC卡等，不理解其涵义和作用。

      三、一般纳税人增值税会计核算问题解决策略

      (一)全面、系统地理解掌握增值税法规，稳妥处理进项税会计问题

      1.认真学习增值税相关法规，全面认识可抵扣票据。根据财税(2013)37号文，进项税抵扣方式有两种：一种是凭票抵扣，比如凭增值税专用发票或海关进口增值税专用缴款书抵扣。另一种是计算抵扣，比如按农产品收购发票和铁路运输费用结算单据计算抵扣。增值税专用发票是一般纳税人据以抵扣销项税的常见凭证。海关进口增值税专用缴款书是通过“先比对后抵扣”的办法进行抵扣，相比一般的增值税专票认证抵扣稍显麻烦，在开具之日起180天内，向主管税务机关报送《海关完税凭证抵扣清单》(包括纸质资料和电子数据)申请稽核比对；也可以自行通过通用税务数据采集软件的“海关凭证抵扣”申报抵扣进项税额。但要注意有些普通发票，如果符合法规要求，比如收购农副产品、废旧物资等开具的普通发票，经税务机关核准后也是可以按规定税率计算抵扣。