2012年以来，由于钢价下跌，钢铁全行业产能周期性过剩，长三角地区诸多钢企、钢铁贸易商(以下简称“钢贸商”)出现了严重的亏损，资金链纷纷断裂。于是，为钢贸商做托盘业务的中钢天源、中储股份、厦门信达、中材国际、中铁物资、五矿集团等大型国企纷纷“中枪”：一方面因债权、存货大量计提减值准备陷入亏损；另一方面陷入与钢贸商、物流企业的诉讼与纠葛，在追债与被追债中焦头烂额。在这起引发严重信用和资金危机的事件中，神秘的托盘业务到底发挥了什么作用呢? 托盘业务并没有严格的定义，它是一种融资性贸易，指部分企业缺乏足够的资信，很难从银行通过自偿性的贸易融资解决资金不足的问题，于是通过自己控制上下游客户，与具有良好信用的国企合作，以国企名义签订贸易合同，取得银行融资，销售货物后返还一定手续费给相关国有企业。这里起辅助作用的国有企业俗称托盘方，一般是大型国企(以下简称“托盘企业”)。以托盘业务最活跃、最典型的钢铁贸易为例，托盘业务做法是这样的：钢贸商因缺乏资金而无法采购钢材，于是求助于中钢集团、五矿集团等大型国企。当钢贸商向托盘企业支付一定比例保证金后，托盘企业就按照钢贸商的要求到钢铁生产企业订购钢材。钢铁生产企业把钢材运送到托盘企业指定的仓储公司进行托管。与此同时，托盘企业委托钢贸商进行销售。一段时间后，钢贸商向托盘企业支付货款，价格高于托盘企业当初的采购价格(一般高出10%)，从而使托盘企业获得较高的收益。 那么，对于托盘业务，托盘企业在会计核算中应注意哪些问题?托盘企业应该如何进行会计核算呢?本文按实质重于形式的原则结合最新会计准则进行如下探讨。 一、托盘企业实质上从事的不是购销业务，而是融资业务 以钢铁贸易为例，在正常的钢铁批发市场，交易完成仅需要钢铁生产企业和贸易企业就可以了，拥有销售渠道和物流网络的钢贸商从钢铁生产企业采购钢材，然后转卖给下游客户赚取一定的差价。但由于以下原因，托盘式钢铁贸易业务不得不加入了一个托盘方： 其一，钢贸业是一个资金量需求巨大的行业。钢铁贸易货值高，动辄在一千万元以上。加上需要提前1～2个月向钢铁生产企业预付货款，以及钢铁生产、运输过程也要占用一定的时间，资金占用周期比较长。一般为保证整个资金链条的正常运转，做一单一千万元的钢铁生意需要准备三千万元的资金。 其二，民营中小企业融资困难。以福建周宁籍商帮为代表的钢贸商绝大多数都是民营中小型企业，他们一方面难以从钢铁生产企业获得商业信用，另一方面难以从银行获得商业贷款，民间的高利贷又用不起。在这样的情况下，买卖双方需要一个“第三者”——托盘企业加入。托盘企业一般都是大型国企，在我国特殊的信贷政策下他们能相对容易地从银行获得大额低息贷款，但本身又缺乏可以提高自己业绩和利润的项目，于是三方一拍即合。从合同、法律形式上看，托盘企业与钢铁生产企业之间是购销关系，托盘企业与钢贸商之间也是购销关系，二者都是正常的买卖关系，业务类型为独立的非融资业务。但是如果把银行、钢铁的实际买家加进来后从整个过程来考察，这些独立的非融资业务合并成一项完整的融资业务，托盘企业实际上成了钢贸商从银行获取资金的中介，充当了“影子银行”，所以应按融资服务业确认收入。 二、托盘企业应按净额法确认收入 一般情况下，企业在向客户提供产品或服务时，如果涉及第三方参与该过程，则企业需要选择采用总额法还是净额法来确认收入。由于目前的实务中企业通常是基于合同形式或发票情况来判断，并没有考虑企业在交易中所起的实际作用，因此选择的收入确认方式常常无法反映交易的实质。在托盘业务中，托盘企业为增加自己的业绩均根据交易的外在形式采用了总额法确认收入，这是否符合企业会计准则的要求呢? 2017年7月5日，财政部修订发布了《企业会计准则第14号——收入》(新CAS 14)。该准则中，主要根据企业在交易中扮演的角色是主要责任人还是代理人来区分收入确认是按总额法还是净额法。新CAS 14第三十四条规定：企业应当根据其在向客户转让商品前是否拥有对该商品的控制权，判断其从事交易时的身份是主要责任人还是代理人。企业在向客户转让商品前能够控制该商品的，该企业为主要责任人，应当按照已收或应收对价总额确认收入；否则，该企业为代理人，应当按照预期有权收取的佣金或手续费的金额确认收入。根据该规定，问题的关键是对该商品的控制权。新CAS 14对控制权的判断提供了指引：在具体判断向客户转让商品前是否拥有对该商品的控制权时，企业不应仅局限于合同的法律形式，还应当综合考虑所有相关事实和情况。这些事实和情况包括： 1.企业承担向客户转让商品的主要责任。这一条主要是强调商品的可接受性，即该商品从各方面来看都是客户认可的。企业能保证把客户满意的商品如期交付到客户手中并被客户所接受。由于托盘企业本身并不需要钢材，而是钢贸商需要钢材。托盘企业是受钢贸商委托向钢铁生产企业订购钢材的，供应商、价格、规格型号、质量标准、交货期限等都是由钢贸商自己定好的，只要钢铁生产企业按要求生产并交付了，钢贸商是没有理由拒绝的，也就是其可接受性是没有问题的。实际上，合同的具体履行也是由钢铁生产企业和钢贸商直接接洽的，如果合同执行过程中钢材质量或运输等具体环节出了问题，一般都是钢贸商直接找钢铁生产企业进行处理，钢铁生产企业有义务按照采购合同规定来满足钢贸商的要求。由此可见，托盘企业并未承担转让商品的主要责任，该责任大部分是由钢贸商自己承担的，小部分是由钢铁生产企业承担的。 2.企业在转让商品之前或之后承担了该商品的存货风险。这里的“存货风险”主要指钢材的质量、保管、运输、价格波动等风险。在托盘业务中，钢材的质量、运输等风险一般由钢铁生产企业承担；钢材到达仓储企业后的保管风险由仓储企业承担；托盘企业面临的最大的风险是价格下跌的风险。然而按托盘企业与钢贸商的合同，无论市场售价下跌到什么程度，钢贸商都必须在3～6个月的期限内按约定价格购货，否则托盘企业有权扣押钢贸商交的保证金。基于此，只要钢材价格下跌幅度小于钢贸商交纳的保证金比例(一般是托盘企业采购金额的20%～30%)，托盘企业就不受损失。当出现最差的情况，即钢材价格下跌比例大于保证金比例而导致钢贸商不再履约时，托盘企业握有货权，可以慢慢等待市场的复苏。因此，托盘企业实际上并没有承担存货的风险，或者说只承担了很小的一部分风险，存货的风险还是由真实的买卖双方，即钢铁生产企业和钢贸商承担了。
