党的十八届五中全会提出要“更加注重运用市场机制、经济手段、法治办法化解产能过剩，加大政策引导力度，完善企业退出机制”。中央经济工作会议进一步明确要加强供给侧结构性改革，抓好去产能、去库存、去杠杆、降成本、补短板五大任务，尤其强调要积极稳妥化解产能过剩，依法为实施市场化破产程序创造条件，尽可能多兼并重组、少破产清算，严格控制增量，防止新的产能过剩。综上，“多兼并重组、少破产清算”应作为指导破产工作的基本原则。 通过破产重整实现企业重生，有利于维护和延续企业的技术、品牌、市场、资质等核心资源，使之能继续创造价值；有利于地方经济增长，能减轻经济增速换挡和产业结构调整的冲击和影响；有利于保持就业，维护社会稳定；有利于破产企业、债权人、出资人、企业职工等各方实现共赢，具有重要的现实意义。影响破产重整成功与否的因素很多，其中涉及的税收问题是一个主要因素。不管是破产清算案件还是破产重整案件，均涉及税收问题。如何处理好税收问题，不仅关系到国家利益、社会利益，而且与重整方和普通债权人的利益更是息息相关。甚至还可能影响重整计划的顺利实施，关系到破产重整案件的成败。破产重整中可能会涉及增值税、土地增值税、企业所得税、房产税、城镇土地使用税、契税、印花税等税收计缴问题，本文仅对金额较大、影响面较广、目前尚存争议较多的企业所得税进行探讨。 一、破产重整企业所得税计缴、征收与管理现状 (一)管理人自身执业能力方面 根据《最高人民法院关于审理企业破产案件指定管理人的规定》(法释[2007]8号)之规定，破产管理人分为社会中介机构管理人和个人管理人。社会中介机构管理人由律师事务所、会计师事务所、破产清算事务所等组成。目前，实务中的管理人是由律师事务所或会计师事务所，或律师事务所与会计师事务所组成联合管理人，个人担任管理人的案件比较少。破产管理人涉及有关税收法律制度的执业能力差异非常大。尤其在破产重整中，有些管理人在拟订重整方案时，没有考虑重整方案可能带来的企业所得税的影响；即便是管理人考虑到企业所得税可能对重整带来的影响，但由于其对企业所得税的法律制度实际执业能力非常有限，以致重整方案在实施过程中困难重重，甚至出现无法实施的尴尬局面，直接导致破产重整失败。 (二)企业所得税法律制度方面 企业破产重整过程中涉及的税收法律制度无论是企业所得税，还是流转税及财产资源税，目前尚没有专门专项的明文规定。有关破产重整模式所涉及的企业所得税的主要税收法律制度，见诸于以下几个层面：(1)《企业所得税法》；(2)《企业所得税法实施条例》；(3)《关于企业清算业务企业所得税处理若干问题的通知》(财税[2009]60号)；(4)《关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》财税[2009]59号；(5)《关于发布〈企业重组业务企业所得税管理办法〉的公告》(国家税务总局公告2010年第4号)；(6)《关于促进企业重组有关企业所得税处理问题的通知》(财税[2014]109号)；(7)《关于企业重组业务企业所得税征收管理若干问题的公告》(国家税务总局公告2015年第48号)；(8)《关于非货币性资产投资企业所得税政策问题的通知》(财税[2014]116号)；(9)《关于非货币性资产投资企业所得税有关征管问题的公告》(国家税务总局公告2015年第33号)；(10)《关于发布〈企业所得税优惠政策事项办理办法〉的公告》(国家税务总局公告2015年第76号)；(11)《关于资产(股权)划转企业所得税征管问题的公告》(国家税务总局公告[2015]40号)；(12)《关于企业改制重组有关土地增值税政策的通知》(财税[2015]5号)；(13)《关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》(财税[2016]36号)；(14)《关于发布〈企业资产损失所得税税前扣除管理办法〉的公告》(国家税务总局公告2011年第25号)；(15)《关于发布〈企业清算所得税处理办法〉的公告》(浙江省国家税务局2012年第8号)等。管理人项目组团队不但要全面熟悉、掌握相关税收法律制度规定，更需要有全面综合分析能力并且有与此相适应的执业经验，否则难以准确确认企业所得税应纳税所得额。因此，在很大程度上不但增加了管理人的执业风险，也增加了管理人的工作量。 (三)税务机关方面 税务机关对于破产企业所得税的实务征管无论在征管力度，还是在确认企业所得税应纳税所得额等方面均存在较大差异，包括在程序管理方面和企业应纳税所得税额确认方面。有些税务机关不论管理人申报或不申报企业所得税，只要有法院终结破产案件裁定书，即可办理注销税务登记证或办理变更税务登记证。有些税务机关按照企业通常注销税务登记证的程序要求管理人办理税务证注销登记或办理变更税务登记证，并要求提供税务师事务所出具的清算鉴证报告、资产损失税前扣除专项报告、债务重组收入确认应纳税所得额专项报告等(注：根据国家税务总局规定，税务师事务所自2016年8月14日起暂停出具有关税收鉴证报告)。从理论上说，管理人只要向税务师事务所办理相关业务委托手续即可。但是在实务中，很少有税务师事务所愿意承接该鉴证业务；即便是有愿意承接该项业务的税务师事务所，不但费用比较高，而且出具报告的时间比较长。上述因素不但增加了破产清算成本，且很大程度上延长了办理案件的时间。 二、破产重整中的企业所得税实务分析 企业破产重整中，有关企业所得税纳税义务发生时间的确认和应纳税所得税额的确认，对企业破产重整方案是否能够实施起到了关键作用。尤其是企业所得税纳税义务是否发生以及发生时间的确认，不同法律规定存在明显的不同。如破产管理人在破产重整方案中未充分考虑企业所得税纳税义务发生时间和应纳税所得额，必将严重影响破产重整方案的全面实施，甚至无法实施，最终导致破产重整失败，转为破产清算。同时，也带来了破产管理人的执业风险。 (一)税收法律制度与破产法律制度差异分析 根据国家税务总局公告2015年第48号、财税[2009]59号和财税[2014]109号等有关规定，重组业务完成当年，是指重组日所属的企业所得税纳税年度。而债务重组，则以债务重组合同(协议)或法院裁定书生效日为重组日。但破产法第九十四条规定：“按照重整计划减免的债务，自重整计划执行完毕时起，债务人不再承担清偿责任。”根据该条款规定，破产企业只有等到重整计划执行完毕时，才能免除其未清偿部分的清偿责任。对于债权人来讲，此时债权才能消灭。可想而知，企业破产重整所涉及的债务重组利得在确认为应税所得额时限上有着较大差异。而且现实情况也普遍存在着较多债务人未依据法院生效的判决文书自行履行相应的资金给付义务，债权人往往需要向法院申请强制执行，即便是法院实施了强制执行，仍然存在大量的执行不能的结果，即存在着较多债务人不履行、无履行能力、有意逃避履行义务等情形，而使债权人无法实现其债权。因此，以法院裁定重组方案生效日作为债务重组日，确认破产企业重组利得，确认债权人债权损失(坏账损失)，无论对破产企业来讲，还是对债权人来讲，均存在不合理之处。
