“营改增”后餐饮企业税务筹划相关问题探讨

      自2016年5月1日起，在全国范围内全面推开营业税改征增值税(以下称营改增)。营改增是国家供给侧改革的政策措施之一，通过降低企业税负来降低企业成本。餐饮业属于生活服务业，是本次全面营改增的试点范围，本文依据营改增的相关税收规定和餐饮业的经营特征分析了营改增对餐饮业的影响，并提出税务筹划建议。

      一、营改增后影响餐饮业纳税的因素

      营改增后餐饮企业应纳税额计算方法不同，企业应根据行业特征进行合理的税务筹划。从增值税的计算公式可以看出，影响应纳税额的有三大因素：税率、销售额、可抵扣的进项税额。另外，考虑到特殊情况，应纳税额的影响因素还包括税收优惠。

      (一)税率 税率与税负成正比，税率的选择可以从适用税率和企业的具体业务两方面考虑。

      (1)企业的纳税人身份。根据企业规模和会计核算是否健全将纳税人分为一般纳税人和小规模纳税人。餐饮业一般纳税人适用6%的税率；餐饮业小规模纳税人适用3%的征收率，采用简易征收的方式。把企业定义为不同性质的纳税人，对餐饮企业的税率和纳税计算方法都有较大影响。

      (2)企业的经营行为。餐饮企业除一般销售行为外，还存在一些特殊销售行为，如混合销售、兼营行为等。餐饮业在提供餐饮服务的同时销售烟酒等商品，属于混合销售行为，按销售服务适用6%的增值税税率，而不是17%的税率。餐饮业的外卖业务属于兼营行为，需要分别核算，否则从高适用税率。特殊销售行为的税率筹划会对餐饮企业的应纳税额产生较大影响。

      (二)销售额 销售额是计算增值税的必要因素，所以餐饮业尽量提高销售额，尤其是具有节税作用的业务，可以增加企业利润。

      (三)进项抵扣 增值税的一般纳税人的进项税额可以抵扣。餐饮业采购的食材、租铺的租金、固定资产在餐饮业成本费用中占比较大，按照营改增的规定相关增值税进项税额可以抵扣，但必须取得可抵扣的凭证。

      (四)税收优惠 餐饮业小规模纳税人符合规定的兼营行为暂免征收增值税，餐饮业聘用退役士兵和失业人员可以抵免税负。利用税收优惠进行筹划，可以直接降低餐饮企业税负。

      二、税率的选择

      纳税人身份的选择以及特殊业务的发生都会影响餐饮企业的税率和应纳税额。

      (一)合理选择纳税人身份

      1.营改增前后餐饮业税负对比。餐饮业小规模纳税人适用3%的征收率，税率较低但不能抵扣；一般纳税人适用6%的税率，可以抵扣进项税额。设S为销售额，IVAT为可抵扣的进项税额。

      

      从表1中可以看出，营改增后小规模纳税人税负明显降低(0.0291S＜0.05S)。当0.0566S-IVAT＜0.05S时，即IVAT＞0.0066S时，增值税的进项税额大于销售额的0.66%时，一般纳税人的税负会降低，否则营改增会使一般纳税人的税负不降反升。当0.0566S-IVAT＜0.0291S时，即IVAT＞0.0269S时，增值税的进项税额大于销售额的2.69%时，选择一般纳税人更为有利，反之选择小规模纳税人。

      2.税务筹划建议。营改增后小规模纳税人的税负一般都会明显下降约42%；而一般纳税人的税负是否下降则取决于可抵扣进项税额与销售额的关系。所以，餐饮企业应根据营业额以及可抵扣进项税额的大小合理选择纳税人身份。如果营业额满足要求，并预计企业可以获得足够多的可抵扣进项税额，可以选择申请成为一般纳税人；否则，企业可以考虑通过把业务分拆成几个分公司，使各分公司的销售额保持小规模纳税人的要求，降低企业整体税负。

      (二)混合销售行为税率的确定

      1.混合销售行为分析。《营改增试点实施办法》规定：一项销售行为如果既涉及货物又涉及服务，为混合销售。从事货物的生产、批发或者零售的单位和个体工商户的混合销售行为，按照销售货物缴纳增值税；其他单位和个体工商户的混合销售行为，按照销售服务缴纳增值税。餐饮业属于生活服务业，在提供餐饮服务的同时销售酒水、烟等商品，属于混合销售，商品的销售额与餐饮收入一起按6%的税率缴税，而不是按销售货物的17%的税率计算。

      设S为餐饮企业销售烟酒等商品的销售额，则企业在这一环节可以节税的金额及比率为：

      绝对数：S×17%÷(1+17%)-S×6%÷(1+6%)=0.0887S

      相对数：0.0887S÷[S×17%÷(1+17%)]=61.05%

      营改增的这一条款可以使餐饮企业销售商品的销项税额减少61.05%。

      2.税务筹划建议。餐饮业在提供餐饮服务的同时销售烟酒等商品适用6%的税率，这一规定使餐饮企业销售烟酒等商品的税率大大低于商品流通业，所以餐饮业可增加该类商品销售，吸引顾客，增加销售收入和利润，但是销售商品的收入不能过高，尤其是不能大于主营业务餐饮业务的收入，否则将会改变企业的经营性质。