“营改增”后建筑工程计价方法及依据反思

      2016年3月，财政部和国家税务总局联合发布了《关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》(财税[2016]36号)，确定建筑业与房地产业、金融业正式实施增值税的税率及实施细则，给出建筑业增值税税率为11%，并要求2016年5月1日起在全国范围内正式实施。对此学者们就营业税与增值税下税款差异、“营改增”实施要点已进行了大量研究，但对建筑工程价格计算方法及依据研究较少。具有代表性的观点是钱承浩(2013)提出的计价模型，“工程造价=不含进项税的税前造价+(不含进项税税前造价)×增值税税率”。基于该数学模型，2016年4月，全国各省市建设主管部门相继出台增值税下工程计价规则的调整方法。这些文件出台后，建筑市场合同双方就计价问题发生激烈争执，并成为近期我国建筑市场上的普遍问题。争议问题集中体现在以下两点：一是按现有计价文件，招标控制价编制、合同价款确定，与营业税下相比，应缴纳税额所占比例剧增，实际收入降低，商务谈判陷入僵局，企业无法完成建筑成本核算。二是国家实际税收降低，增值税下，材料裸价表示建筑企业取得的工程价款中，不含可以抵扣的进项税部分费用，理论上“支持”建筑企业购买材料时，无需按照含税材料价支付价款，实际却不是如此，完全违背了国家在建筑业征收增值税的初衷。由此出现大量工程合同不能签订或双方仍按营业税下预测价格签订的情况，导致我国基本建设项目的“营改增”进展缓慢。

      作者根据郑州市住房与建设委员会定额站2015年146组测定增值税相关数据，剔除合同中由于材料购买归属及价差问题产生的差异，剩余111项有效数据。通过比较《河南省住房和城乡建设厅关于我省建筑业“营改增”后计价依据调整的意见》(豫建设标[2016]24号)出台前后的利税前造价、工程造价、实缴税务的差异，揭示上述问题产生的原因及当前计价规则和理论依据的系统缺陷。在此基础上展开研究分析，论证增值税下，影响工程造价的核心因素是企业税务管理水平。

      二、问题提出

      为方便探讨，根据建筑工程造价组成，令v=A+B+T，其中：v为工程造价；A为不产生进项税款成本组成项总额，如利润、规费等；B为能够产生进项税款成本组成项总额，如材料费、施工机具使用费、管理费、安全文明施工费等。令为组成B中能收取进项税抵扣款的所有项目，如购买钢筋、水泥、施工机具等，为与对应的税率，如钢筋税率为17%，即，产生进项税；T为建筑企业应税服务或劳务需缴纳的税款，为建筑企业执行的税率，营业税税率3%，增值税税率为11%，为销项税额，为进项税额。

      进一步分析增值税下建设工建价格，根据各地市增值税工程计价调整文件数学公式：

      建安造价=(利税前费用-进项税额)+(利税前费用-进项税额)×11%

      

      按上述公式，比较增值税调整文件出台前后建筑企业税前价款、实际缴纳税额及工程价格，出现以下结果：

      第一，针对同一项工程，建筑企业扣除缴纳的税金后合同价款收入减少，营业税下为A+B，“营改增”后为A+B-；普遍认为由于建筑企业在增值税下，进项税额抵扣可以作为建筑企业收入的一部分，因此在建筑产品定价中将该部分费用扣除。实际操作中，若合同价款中不含成本支出时发生的进项税额，就无法在后期进行进项税额抵扣。企业在执行合同期间，需支付包含税金的人工、材料、机械等全部费用，但在工程计价时，将该部分进项税额扣除，不符合商品交易逻辑。所以增值税下计价调整规则中，利税前费用扣除理论进项税额具有明显的原则性错误。第二，建筑企业实际缴纳税金增加，增值税下实际缴纳税金T=(销项税额)-(进项税额)，由于=0(计价时使用的是材料“裸价”)，即建筑企业实际缴纳税金T=(销项税额)。征收增值税的意义在于产品流转过程中，该产品从最初产生到消耗过程，产生的流转税是一定的，通过加强各个流转环节管理降低税负。按建设主管部门出台的政策，整个建筑产品生产过程中，仅由施工企业承担所有流转的税负，其上游企业不需承担税负。建筑企业在购买原料、租赁设备等活动中更倾向于裸价(不含进项税额)交易。从税务部门纳税角度，不但没有增加税收(见后文分析)，反而降低。按此发展，增值税在建筑行业中甚至无法完成税务流转功能。第三，根据现有计价规则，建筑工程价格受到项目材料费与人工费比例约束，价格发生动态变化，易发生合同缺陷。