《财政部、国家税务总局关于简并增值税税率有关政策的通知》(财税[2017]37号)以及《国家税务总局关于调整增值税纳税申报有关事项的公告》(国家税务总局公告2017年第19号)发布后，纳税人购进农产品的增值税政策发生了较大变化。其中增值税进项税额加计扣除的规定，更是对《财政部关于印发<增值税会计处理规定>的通知》(财会[2016]22号)造成了较大冲击。有观点认为，应该以此为契机，实现彻底的“税会”分离，对加计扣除只进行税务处理而不做会计处理。笔者认为，应秉承财会[2016]22号文件精神，将增值税加计扣除纳入统一的增值税会计核算系统。 下面，笔者分别通过凭票扣除和核定扣除两种情况，举例分析增值税处理及会计核算。 凭票扣除体系的增值税会计处理 凭票扣除体系下会计处理的基本思路是，要与该体系下的增值税政策相适应，即税收政策允许当期抵扣的进项税额(含加计扣除增值税进项税额)，计入“应交税费——应交增值税(进项税额)”科目，同时冲减农产品存货成本。 根据现行增值税政策，纳税人购进农产品可以抵扣进项税额的凭证共有5种：一般纳税人开具的增值税专用发票、海关进口增值税专用缴款书、小规模纳税人代开的增值税专用发票、农产品销售发票以及收购发票。 当期可抵扣进项税额的确定，还要考虑纳税人购进农产品的用途，具体分3种情况。 1.纳税人购进农产品，只用于生产销售11%税率货物(服务)或6%税率服务的，会计核算较为简单，依照财会[2016]22号文件规定的精神处理即可。 (1)取得11%税率的农产品专票及海关进口农产品专用缴款书，根据不含税金额借记“原材料”科目，根据申报抵扣的进项税额借记“应交税费——应交增值税(进项税额)”科目，根据应支付或者实际支付的价税合计数，贷记“应付账款”、“银行存款”等科目。 例1.某饲料公司为一般纳税人，2017年8月15日自国外进口一批大豆用于生产饲料，取得海关进口增值税专用缴款书1张，金额20万元，税额2.2万元，款项已支付。会计处理如下：(单位：万元，下同) 借：原材料 20 应交税费——应交增值税(进项税额) 2.2 贷：银行存款 22.2 (2)自小规模纳税人处购进农产品，取得3%征收率的增值税专用发票，根据票面注明的金额与11%的乘积，借记“应交税费——应交增值税(进项税额)”科目，根据应支付或者实际支付的价税合计数，贷记“应付账款”“银行存款”等科目，根据借贷差额借记“原材料”等科目。 例2.某酒店为一般纳税人，2017年8月15日自小规模纳税人处采购农产品一批，取得对方代开的专用发票1张，金额10万元，税额0.3万元，款项尚未支付。 借：原材料 9.2 应交税费——应交增值税(进项税额) 1.1 贷：应付账款 10.3 (3)自农业生产者购入自产农产品，取得免税的销售发票或自开收购发票，根据买价与11%的乘积借记“应交税费——应交增值税(进项税额)”科目，根据应支付或者实际支付的价税合计数，贷记“应付账款”“银行存款”等科目，根据借贷差额借记“原材料”等科目。 例3.某房地产开发企业为一般纳税人，2017年7月15日自某农民专业合作社购入对方自产苗木一批，取得对方开具的增值税普通发票1张，金额20万元，税额为0，款项已支付，苗木已用于开发项目绿化工程。 借：开发成本 17.8 应交税费——应交增值税(进项税额) 2.2 贷：银行存款 20 2.纳税人购进农产品，只用于生产销售或委托受托加工17%税率货物的，其会计处理方式略微复杂，要分两步走： 第一步，购进环节。按照上文所述方法进行会计处理，也就是取得5种类型扣税凭证，先按照11%正常抵扣。 例4.某家具厂为一般纳税人，2017年9月15日采购原木10吨，取得对方开具的增值税专用发票1张，金额100万元，税额11万元，货款已支付，材料尚未使用。 借：原材料——家具用原木 100 应交税费——应交增值税(进项税额) 11 贷：银行存款 111 第二步，领用环节。用当期按简并税率前的扣除率与11%之间的差额计算当期可加计扣除的农产品进项税额，计算公式为：加计扣除农产品进项税额=当期生产领用农产品已按11%税率(扣除率)抵扣税额÷11%×(简并税率前的扣除率-11%) 根据上式计算得出的“加计扣除农产品进项税额”，借记“应交税费——应交增值税(进项税额)”科目，贷记“原材料”等科目。 例5.假定例4中该家具厂于2017年10月15日全部领用上述购进原木，用于生产家具。10月加计扣除农产品进项税额=11÷11%×(13%-11%)=2(万元)。
