为优化集团产业结构和企业组织结构，提高规模效益，减少交易成本，增强核心竞争力，许多大型企业集团在集团内部开展以产权结构调整为核心，整合集团内部优势资源，提高整体竞争力的企业集团内部改组、改制工作，从近年来上市公司的资本运作情况看，我国上市公司的一大特色是企业集团子公司分拆上市。在我国现有会计准则框架下，针对此种同一控制下的企业合并财务报表的编制基础和编制方法已经有了比较明确的规定；但是在大多数情况下，重新组合下的合并形成的合并报告主体与集团层面的母公司并不是同一主体，而现有的理论和出台的法规政策对此种情况下集团层面合并报表会计处理的论述不多，相关案例分析也鲜少，针对这些内容的实践指导较为缺失。 本文以案例的形式全面阐述集团母公司向其非全资子公司出售集团母公司的全资子公司股权时各级财务报表的会计处理的方法及报表编制依据，并给予相关的职业判断。 站在集团合并财务报表层面，不改变各企业独立法人资格的情况下，集团内部的产权重组在合并日及当期报告日涉及以下几方面的会计处理问题：①合并方对被收购企业的长期股权投资的确认和计量；②合并方合并财务报表的编制；③被收购方原母公司及其合并报表的会计处理；④集团层面合并报表的会计处理。本文结合案例对上述会计处理问题进行分析和解答。 一、案例的基本情况 集团公司本部A公司持有控股子公司B公司的54.35％的股权，投资成本为8152.50万元(假设A公司对B公司的控股状况在2014年1月1日之前已经存在，而且是投资设立，股权未发生变动)。 集团公司本部A公司于2014年1月1日投资1000万元成立全资子公司C公司。 2015年12月31日集团本部A公司向其控股子公司B公司出售其全资子公司C公司的100％股权；股权转让协议约定，受让双方以审计评估确认的C公司股权价值作为基础确认此次股权交易价格，最终股权转让以8959579.61元成交。被收购方C公司的净资产以成立日确定的公允价值为基础持续计算的结果为6794307.12元。 假设集团只由A、B和C三家公司构成，且三家公司不存在除了投资以外的其他内部关联交易事项，亦不存在集团以外的其他权益投资。重组业务是三个公司2015年度的最后一笔业务。因此针对B公司，B公司编制合并报表所确认的合并日即为集团本期财务报表报告日2015年12月31日。 二、单体财务报表对C公司股权投资的会计处理方法 1.集团母公司A公司单体报表对C公司股权的初始成本及后续计量的会计处理。 (1)2014年1月1日集团母公司A公司投资设立全资子公司C公司。根据《企业会计准则第2号——长期股权投资》相关规定，投资方能够对被投资单位实施控制的长期股权投资应当采用成本法计量初始投资成本并进行后续核算。因此在C公司成立之日，A公司单体报表对C公司股权投资的会计处理分录为： 借：长期股权投资 10000000.00 贷：银行存款 10000000.00 (2)2015年12月31日，集团母公司A公司出售C公司股权，根据《企业会计准则2号——长期股权投资》第十六条：处置长期股权投资，其账面价值与实际取得价款的差额，应当计入当期损益。因此在出售日，集团母公司A公司单体报表的会计处理如下： 借：银行存款 8959579.61 投资收益 1040420.39 贷：长期股权投资——成本 10000000.00 2.集团母公司控股B公司单体报表对C公司股权的确认方法。同一控制下的企业合并是指“参与合并的企业在合并前后均受同一方或者相同的多方最终控制且该控制并非暂时性的”。实施最终控制的一方，通常是指企业集团的母公司，能够对参与合并的企业前后均实施控制。该案例中，自2014年1月1日起，B公司和C公司同受集团母公司A公司的控制；2015年12月31日，B公司以支付货币资金的形式取得C公司100％股权，应当认定为同一控制下的企业合并。按照《企业会计准则第2号——长期股权投资》的规定，同一控制下的企业合并，合并方以支付现金、转让非现金资产或者承担债务方式作为合并对价的，应当在合并日按照被合并方所有者权益在最终控制方合并报表的账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。长期股权投资的初始投资成本与支付的现金、转让非现金资产及承担债务账面价值之间的差额，应当调整资本公积(资本公积溢价或者股本溢价)；资本公积不足冲减的，冲减盈余公积和未分配利润。 在合并日2015年12月31日，C公司所有者权益在最终控制方集团母公司A公司合并报表中的账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本，则收购方B公司单体报表对C公司的长期股权投资入账的会计处理为： 借：长期股权投资 6794307.12
