国家税务总局《关于中央财政补贴增值税有关问题的公告》(国家税务总局2013年3号公告。以下简称3号公告)规定：“纳税人取得的中央财政补贴，不属于增值税应税收入，不征收增值税”，该规定明确了政府补助免征增值税。但在实践中，政府资金与补助对象提供应税货物、劳务或服务形成对价关系时，是否应征收增值税一向争议颇大。 2017年5月25号，财政部在听取了各方意见的基础上修订了新的《企业会计准则第16号——政府补助》(财会[2017]15号，以下称“新会计准则”)，其中规定，“企业从政府取得的经济资源，如果与企业销售商品或提供服务等活动密切相关，且是企业商品或服务的对价或者是对价的组成部分”，不再认定为政府补助，而作为收入处理。新会计准则为我们解决政府补助是否征收增值税的争议提供了一个新的认定税法事实的视角。 政府补助相关规定概览及要点分析 (一)会计准则上政府补助的概念 新会计准则第二条规定：“本准则中的政府补助，是指企业从政府无偿取得货币性资产或非货币性资产。”强调政府补助的无偿性和形式多样性。如果企业须以股权、债权或提供货物、劳务等为对价，则为有偿，不符合政府补助“无偿性”的特征。 原《企业会计准则第16号——政府补助》应用指南规定：“政府补助表现为政府向企业转移资产”，“除税收返还外，税收优惠还包括直接减征、免征、增加计税抵扣额、抵免部分税额等形式。这类税收优惠并未直接向企业无偿提供资产，不作为本准则规范的政府补助”，该规定则强调经济利益的流转，未将直接减免税的情形纳入政府补助范畴。 (二)税法上政府补助的概念 目前《企业所得税法》及配套政策对于政府补助的规定相对明确，如在财政部、国家税务总局《关于财政性资金行政事业性收费、政府性基金有关企业所得税政策问题的通知》(财税[2008]151号)第一条中规定：“本条所称财政性资金，是指企业取得的来源于政府及其有关部门的财政补助、补贴、贷款贴息，以及其他各类财政专项资金，包括直接减免的增值税和即征即退、先征后退、先征后返的各种税收，但不包括企业按规定取得的出口退税款；所称国家投资，是指国家以投资者身份投入企业、并按有关规定相应增加企业实收资本(股本)的直接投资。” 《增值税暂行条例》第一条规定：“在中华人民共和国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物的单位和个人，为增值税的纳税人，应当依照本条例缴纳增值税。”在境内销售货物、提供加工、修理修配劳务以及进口货物的行为(以下简称应税行为)是增值税纳税义务产生的基础。第六条规定：“销售额为纳税人销售货物或者应税劳务向购买方收取的全部价款和价外费用，但是不包括收取的销项税额。” 3号公告认为：“纳税人取得的中央财政补贴，不属于增值税应税收入，不征收增值税”；3号公告的相关解读又指出：“根据现行增值税暂行条例规定，销售额为纳税人销售货物或者应税劳务向购买方收取的全部价款和价外费用。纳税人取得的中央财政补贴，其取得渠道是中央财政，因此不属于增值税应税收入，不征收增值税”。依据该解读，此处取得“中央财政补贴”的纳税人指的是“销售方”，所以才涉及财政补贴是否为“销售额”的确定问题。 难点解析：政府补助增值税纳税义务分析 (一)政府补助消费者案例及增值税纳税义务分析 例如，某汽车厂生产符合补助条件的新能源汽车。政府向其拨付资金100万元，明确为补助消费者。消费者购车时，由汽车厂直接以每辆10万元的额度折抵消费者购车款。该政府补助是否缴纳增值税? 笔者认为，首先要确定政府补助的对象，才能讨论收到政府补助的主体应否缴纳增值税的问题。 新会计准则规定：“对于企业收到的来源于其他方的补助，有确凿证据表明政府是补助的实际拨付者，其他方只起到代收代付作用的，该项补助也属于来源于政府的经济源。”要注意区别代收代付方与实际补贴对象的区别。该案例中的政府补助虽然经由汽车厂代收代付，但实质补助对象仍然是消费者。 消费者是否就收到的政府补助缴纳增值税?很明显，消费者只是购买汽车，并没有发生销售等应税行为，按照增值税暂行条例的规定，不是增值税纳税人，根本谈不上纳税义务。 有争议的是，如果消费者为一般纳税人，其抵扣进项税金的金额应该依据货物全价还是按扣除补贴金额后的差价?对此，相关部门还应出台相关规定予以明确。 (二)政府补助生产者案例及增值税纳税义务分析 [案例1]政府补助与企业应税行为没有关系。 某汽车厂生产新能源汽车，政府向其补助100万元，专门用于设备改造升级。该政府补助是否缴纳增值税? 政府补助的对象是汽车厂。汽车厂没有发生应税行为，增值税义务并未产生。100万元政府补助也不是应税行为的对价，而是鼓励其改造升级生产设备的经济能力补偿。当然，汽车厂在将政府补助资金对外支付购买生产设备时，支付的也是增值税含税价。 [案例2]政府补助与企业应税行为密切相关。 某汽车厂生产新能源汽车，每销售一辆，政府向其补助10万元，但未限定其销售价格。该政府补助是否缴纳增值税? 在本案中，汽车厂发生了应税行为，产生了增值税义务。但政府补助金额是否应计入销售额纳税呢?
