企业研发费用，是指企业在产品、技术、材料、工艺、标准的研究、开发过程中发生的各项费用。而企业研发费用税前加计扣除政策，是我国为促进企业技术改造和科技创新而出台的重要的税收优惠政策。《关于完善研究开发费用税前加计扣除政策的通知》(财税[2015]119号)，及其《关于企业研究开发费用税前加计扣除政策有关问题的公告》(国家税务总局公告2015年第97号，以下简称总局公告2015第97号)，进一步明确研发费用的具体范围，简化研发费用核算与管理，增加了研发费加计扣除政策的可操作性。但在实际执行中，也存在一些亟待解决的疑难税事问题。究其原因是多方面的，包括研发活动认定难度较大，研发费用加计扣除政策比较复杂，纳税人税收遵从意识淡薄，税务机关执行政策的弹性尺度。基于此，笔者针对企业在研发费用加计扣除核算过程中出现的疑难税事问题，逐项进行梳理和解析，为研发费用加计扣除申报纳税扫清障碍。 共同研发费用，在多个研发项目分配摊销 1.多用途对象费用，未在研发费用和生产经营费用间分配不得加计扣除。企业从事研发活动的人员和用于研发活动的仪器、设备、无形资产，同时从事或用于非研发活动的，应对其人员活动及仪器设备、无形资产使用情况做必要记录，并将其实际发生的相关费用按实际工时占比等合理方法在研发费用和生产经营费用间分配，未分配的不得加计扣除。研发费用和生产经营费用未分别核算，划分不清的不得加计扣除。企业研发费用各项目的实际发生额归集不准确、汇总额计算不准确的，税务机关有权对其税前扣除额或加计扣除额进行合理调整。企业应按照国家财务会计制度要求，对研发支出进行会计处理；同时，对享受加计扣除的研发费用按研发项目设置辅助账，准确归集核算当年可加计扣除的各项研发费用实际发生额。企业在一个纳税年度内进行多项研发活动的，应按照不同研发项目分别归集可加计扣除的研发费用。企业应对研发费用和生产经营费用分别核算，准确、合理归集各项费用支出，对划分不清的，不得实行加计扣除。 2.根据《财政部、国家税务总局、科技部关于完善研究开发费用税前加计扣除政策的通知》(财税[2015]119号)的规定，企业在一个纳税年度内进行多项研发活动的，应按照不同研发项目分别归集可加计扣除的研发费用。涉及多个研发项目发生的研发费用，应当按合理方法将研发费分配至各研发项目，并编制相应的分配表。合理方法包括按实际工时等比重进行分配。生产工人工时比例分配法，是按照各种产品所用生产工人实际工时的比例分配费用的方法。 研发费用分配率=研发费用总额/∑研发项目耗用工时总额 某种产品应分配的研发费用=该研发项目耗用工时×研发费用分配率 3.企业应当提供证明费用实际已经发生的足够、适当的有效凭证。研发费明细账要与有效凭证一一对应，确保研发费用的真实、准确归集：研发人员工资薪金等，以职能部门(研发或财务部门)按月单独编制的工资清单(或分配表)，作为有效凭证；为研发项目直接耗用的原材料，以领料单(需注明领用的研发项目)作为有效凭证；燃料、动力等间接费用，以分配表作为有效凭证；租赁费以租赁合同、发票及分配表作为有效凭证；折旧费等，以分配表作为有效凭证；其他项目根据实际情况凭相关有效凭证进行归集。 4.企业集团集中研发项目产生的费用，在受益成员企业间进行分摊并分别计算加计扣除。企业集团根据生产经营和科技开发的实际情况，对技术要求高、投资数额大，需要集中研发的项目，其实际发生的研发费用，可以按照权利和义务相一致、费用支出和收益分享相配比的原则，合理确定研发费用的分摊方法，在受益成员企业间进行分摊，由相关成员企业分别计算加计扣除。 研发耗用材料，形成产品对外销售不能享受加计扣除 总局公告2015年第97号规定：“企业在计算加计扣除的研发费用时，应扣减已按《通知》规定归集计入研发费用，但在当期取得的研发过程中形成的下脚料、残次品、中间试制品等特殊收入；不足扣减的，允许加计扣除的研发费用按零计算。企业研发活动直接形成产品或作为组成部分形成的产品对外销售的，研发费用中对应的材料费用不得加计扣除。”也就是说，研发过程中所形成的下脚料、残次品、中间试制品等特殊收入应当冲减当期研发费用支出。为简便操作，此类收入应冲减当期可加计扣除的研发费用，不足冲减的，允许加计扣除的研发费用按零计算。对研发所耗用的材料形成产品或作为产品的一部分的，所耗用的材料不允许加计扣除。 不征税收入，用于研发的费用不得计算加计扣除 不征税收入，是指从性质和根源上不属于企业营利性活动带来的经济利益、不负有纳税义务并不作为应纳税所得额组成部分的收入。不征税收入包括财政拨款，依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金，国务院规定的其他不征税收入。总局公告2015年第97号第二条第五款明确了研发费用归集涉及的财政性资金的处理：企业取得作为不征税收入处理的财政性资金用于研发活动所形成的费用或无形资产，不得计算加计扣除或摊销。《企业所得税法实施条例》第二十八条规定，不征税收入用于支出所形成的费用，不得在计算应纳税所得额时扣除；用于支出所形成的资产，其计算的折旧、摊销不得在计算应纳税所得额时扣除。据此，上述文件明确企业取得作为不征税收入处理的财政性资金用于研发活动所形成的费用或无形资产，也不得计算加计扣除。当然，未作为不征税收入处理的财政性资金用于研发活动所形成的费用或无形资产，可按规定计算加计扣除。因此，不征税收入用于研究支出所形成的费用，既不能在企业所得税税前扣除，也不能作为研究费用享受加计扣除的税收优惠。
