为支持国家大众创业、万众创新战略的实施，2016年9月，财政部、国家税务总局先后出台《关于完善股权激励和技术入股有关所得税政策的通知》(财税[2016]101号)、《关于股权激励和技术入股所得税征管问题的公告》(国家税务总局公告2016年第62号)，体现了国家鼓励企业实施股权激励、减轻激励对象个人所得税负担的政策导向。由于股权激励类型复杂，周期较长，存在不确定性，税企双方都应全面理解和正确运用股权激励新政策，注意防范税收风险。 一、非上市公司实施股权激励的涉税要点和注意事项 (一)把握文件要点，注意政策变化 就非上市公司实施股权激励而言，按照调整前的税收政策，激励对象取得股权激励所得应在取得环节按“工资薪金所得”项目缴纳个人所得税，转让环节再按“财产转让所得”项目缴纳个人所得税。依照调整后的税收政策，即财税[2016]101号文件规定，非上市公司的激励对象可将取得的股权激励所得递延至股权转让环节，仅按“财产转让所得”项目缴纳个人所得税；如果激励对象不转让通过股权激励方式取得的股权，则不需要纳税。显然，新政策将取得股权激励所得和转让股权两个纳税环节变为一个纳税环节，降低了纳税人的税收负担。同时，新政策又将纳税环节由取得股权激励环节递延到股权转让环节，避免了激励对象在取得股权激励所得时，由于没有现金流入而产生的纳税困难。 (二)注意适用条件，防止政策误用 按照财税[2016]101号文件规定，非上市公司实施的四种股权激励方式，即股票期权、股权期权、限制性股票和股权奖励，在同时满足下列条件时，激励对象可选择递延缴纳个人所得税。 1.属于境内居民企业的股权激励计划。例如，某注册在香港的公司，对其在北京办事处担任经理的张某实施股票期权，由于张某任职的公司属于非居民企业，其取得的股权激励所得不可以选择递延纳税。 2.股权激励计划经公司董事会、股东(大)会审议通过。其中，未设股东(大)会的国有单位，须经上级主管部门审核批准。这主要体现对实施股权激励计划的真实性及合规性要求。 3.激励标的应为境内居民企业的本公司股权。原则上，实施股权激励的公司应以本公司股权作为激励标的，否则激励对象不可以选择递延纳税。需要注意的是，对于股权奖励存在特殊规定，即股权激励标的除本公司股权外，还可以是技术成果投资入股到其他境内居民企业所取得的股权。举例而言，如A公司以专利投资入股到M公司，A公司将M公司部分股权奖励给A公司高管，则该高管可以选择递延纳税；如A公司以M公司股权作为标的对其高管实施股票(权)期权或限制性股票，则高管不可以选择递延纳税。 4.激励对象应为公司董事会或股东(大)会决定的技术骨干和高级管理人员，激励对象人数累计不得超过本公司最近6个月在职职工平均人数的30%。国家税务总局公告2016年第62号进一步规定，最近6个月在职职工平均人数应按照股票(权)期权行权、限制性股票解禁、股权奖励获得上月起前6个月“工资薪金所得”项目全员全额扣缴明细申报的平均人数确定。 5.股票(权)期权自授予日起应持有满3年，且自行权日起持有满1年；限制性股票自授予日起应持有满3年，且解禁后持有满1年；股权奖励自获得奖励之日起应持有满3年。上述时间条件须在股权激励计划中列明。 6.股票(权)期权自授予日至行权日的时间不得超过10年。此规定与《上市公司股权激励管理办法》的规定一致。 7.实施股权奖励的公司及其奖励股权标的公司所属行业均不得属于《股权奖励税收优惠政策限制性行业目录》范围，此条件仅规范实施股权奖励形式的股权激励。一方面，如果股权奖励的标的是以技术成果投资入股的股权，要求实施股权奖励的公司和接受技术投资的公司均不属于限制性行业；另一方面，如果存在多业经营，应按公司上一纳税年度主营业务收入占比判定是否属于限制性行业。 需要强调的是，除上述四种股权激励模式以外的其他股权激励方式，如股票增值权、虚拟股票等，不可以选择递延纳税。由于股票增值权和虚拟股票不存在股权转让问题，因此被激励对象应在实际取得激励所得时，按“工资薪金所得”项目缴纳个人所得税，不存在转让环节缴税问题，且实际取得时应缴纳的税款不可以选择递延纳税。 (三)注意扣缴义务，防止漏缴税款 按照财税[2016]101号文件规定，选择递延纳税的激励对象在股权转让环节的应纳税款，由实施股权激励计划的非上市公司代扣代缴，而不是由股权的受让方代扣代缴。这与个人转让股权的一般规定不同。通常情况下，个人转让股权应依照《股权转让所得个人所得税管理办法(试行)》规定，由受让方代扣代缴税款。因此，如果股权激励对象所转让的股权既有实行递延纳税的，又有不实行递延纳税的，其应纳税额应分别由实施股权激励计划的非上市公司和股权受让方分别履行代扣代缴义务。 (四)注意备案规定，防止程序出错 非上市公司实施股权激励，如果激励对象选择递延纳税，非上市公司应在规定期限内到主管税务机关履行备案义务。关于备案时间，应注意两点：一是首次备案时间，非上市公司应于股票(权)期权行权、限制性股票解禁、股权奖励获得的次月15日内，向主管税务机关报送《非上市公司股权激励个人所得税递延纳税备案表》。二是递延纳税期间的备案时间，非上市公司应于每个纳税年度终了后30日内，向主管税务机关报送《个人所得税递延纳税情况年度报告表》。
