我国企业碳交易审计程序设计　　

      风险导向理论的发展由来已久，近年来对其的研究也日趋成熟和系统化，在各行各业中得到广泛应用，并取得了明显的实践效果。审计行业借鉴该理论发展了现代风险导向的审计模式，极大地提高了工作的效率和质量，是注册会计师应对复杂环境变化，有效控制风险的一大利器。与此同时，随着国内碳交易的快速发展以及国家对于建立全国范围的碳交易市场的强烈要求，对企业碳排放量核查、鉴证业务的需求愈发强烈，碳交易审计这一新兴业务流入中国。但对于国内的注册会计师而言，碳交易审计是一个相对陌生的领域，加之当前碳交易问题的敏感性，这就要求在碳交易审计中应特别关注对风险的控制，并依据统一的国际标准为碳交易审计指明重点。因此，以现代风险导向理论为基础，结合ISO14064国际标准对碳交易审计程序进行研究，对建立和完善我国碳交易审计业务具有重要意义。

      二、碳交易审计程序设计引入现代风险导向理论必要性

      目前，我国开展的碳交易审计缺少审计理论支持，尤其是在审计程序的设计方面缺少对风险点的控制，没有突出审计重点，导致审计风险较高、审计效率低下，难以适应碳交易审计发展需求。下面从内部和外部两个角度对碳交易审计程序中引入现代风险导向理论的必要性进行分析。

      从内部而言，碳交易审计作为一项鉴证业务，最终需要对碳交易活动提出审计意见并提供一定程度的保证。在审计工作过程中，注册会计师难以避免地处于较高执业风险的环境下。效仿传统财务报表审计，注册会计师在设计碳交易审计程序时，引入现代风险导向理论，可以更好地规避碳交易审计风险。

      从外部而言，碳交易审计的审计对象是企业的碳排放活动，碳排放活动是极其复杂且难以全面监控的，对其进行全面审计不现实，也不符合成本效益原则。在审计过程中，注册会计师应关注重大风险领域，将主要的审计资源投入到重要的、风险程度较高的碳排放活动中。现代风险导向理论可以识别和评估风险，区分重大风险领域，进而起到优化资源配置，完善碳交易审计程序的作用。

      因此，为指导碳交易审计程序的设计，笔者将以现代风险导向理论为依据，即以风险识别、评估和应对为主线，关注企业碳交易过程中的风险领域，并结合碳交易业务的特点，设计碳交易审计程序。

      三、现代风险导向模式下碳交易审计程序设计

      在风险导向理论的指导下，注册会计师将以识别、评估重大错报风险为工作重点，设计合理有效的审计程序控制检查风险，从而控制碳交易审计风险。图1列示了设计的碳交易审计程序及其与现代风险导向理论之间的关系。

      

      图1 碳交易审计程序及其与现代风险导向理论的关系图

      对现代风险导向碳交易审计程序进行具体分析，可划分为以下环节：

      (一)接受业务委托

      作为一项新业务，注册会计师在实施碳交易审计业务前应明确以下几个方面：(1)充分获取企业与碳交易有关碳排放情况的信息。(2)识别碳交易审计目的，明确审计结果的用途及受影响的利益相关者。(3)确定企业的组织及运营边界，确定对象空间范围。(4)根据目标用户的需求确定保证等级。(5)保证自身符合独立性要求，避免与被审计企业之间存在利益关联。(6)保证专业胜任能力。鉴于碳交易审计的特殊性和专业性，会计师事务所承接业务前必须严格检查审计团队的专业胜任能力是否能够满足业务需要。

      (二)计划审计工作

      确定接受委托之后，注册会计师需要编制相应的审计工作计划。此阶段应重点关注以下几个问题：(1)确定企业主要的碳排放源；(2)分配审计资源；(3)确定重要性水平，即依据量化和非量化信息，综合确定整体重要性水平。

      (三)碳交易风险识别

      碳交易活动归根结底其实是碳排放量的交易。因此，审计过程中必须重点关注产生的源头，识别相关的碳排放风险。注册会计师应当深入了解企业碳排放过程，并借助ISO14064标准提供的核查重点识别碳排放风险。此风险识别过程中有以下四个关键性问题需要重点把握。

      1.确定排放名单。ISO14064系列标准是国际标准化组织(ISO)为了环境管理标准化所制定的测量和控制碳排放的国际通用标准，可用来服务于碳交易，指导碳交易审计工作。该标准把碳排放分为三个类型：直接排放、购买能源产生的间接排放、与企业相关的其他间接排放。

      2.测算的方法和技巧。测算碳排放量是一个烦琐和系统的过程，目前国内企业难以做到对碳排放量准确的计量。注册会计师在审计过程中可以参照ISO14064标准规定的能量守恒法①和排放因子法②对碳排放量进行重新估算。

      3.碳管理内部控制系统。类似于评估企业的内部控制环节，在碳排放活动运行的同时，需要有相关内部控制系统对碳排放信息进行记录和存储。应国家和市场的要求，国内许多企业都陆续开发了内部控制系统来监测碳的排放。注册会计师需要判断碳排放管理内部控制系统设计是否合理、运行是否有效。