全面实施营改增后，不动产交易需缴纳增值税，所有企业新增不动产所含增值税纳入抵扣范围，有助于确保所有行业税负只减不增。在实务操作中，基于增值税环环抵扣、增值征税的原理，现行政策对存量不动产和增量不动产销售采取了不同计税方式，这会对购买方进项税额的申报抵扣产生影响。本文对营改增后不动产抵扣进项税额政策进行分析，总结了目前不动产进项税额抵扣过程中应注意的几个问题。 一、营改增后可以抵扣的不动产类型 不动产是指不能移动或者移动后会引起性质、形状改变的财产，包括建筑物、构筑物等。其中建筑物包括住宅、商业营业用房、办公楼等可供居住、工作或者进行其他活动的建造物；构筑物包括道路、桥梁、隧道、水坝等建造物。土地使用权属于无形资产，不属于不动产。 对于以建筑物或者构筑物为载体的附属设备和配套设施，包括给排水、采暖、卫生、通风、照明、通讯、煤气、消防、中央空调、电梯、电气、智能化楼宇设备和配套设施，属于不动产不可分割的组成部分，无论如何进行会计核算，在增值税中都应当作为不动产的计税基础，执行不动产抵扣、出租和处置的增值税政策。即在营改增后，《财政部 国家税务总局关于固定资产进项税额抵扣问题的通知》(财税[2009]113号)中对于建筑物、构筑物及附属设施和配套设施的判断原则依然适用。 二、不动产投资入股的政策调整 取得不动产包括以直接购买、接受捐赠、接受投资入股、自建以及抵债等各种形式取得不动产，不包括房地产开发企业自行开发的房地产项目。取得方式囊括了实际工作中所有取得不动产所有权的行为，房地产开发企业自行开发的房地产项目属于企业生产用于销售的产品，不应界定为取得不动产，只有开发后自用的房地产项目属于自建不动产行为。 《财政部 国家税务总局关于股权转让有关营业税问题的通知》(财税[2002]191号)第一条规定：“以无形资产、不动产投资入股，参与接受投资方利润分配，共同承担投资风险的行为，不征收营业税。”虽然在营改增后，原营业税免税政策以平移的方式进入增值税免税的政策中，但此项针对不动产投资的政策并未体现在营改增的税收优惠政策中，意味着投资方使用不动产对外投资时需要缴纳增值税。此举保证了增值税抵扣链条的完整，避免因投资方免税而接受投资方无法抵扣进项税额现象的发生。 三、存量不动产和增量不动产的划分及抵扣问题 受税制转换涉及试点时间安排影响，所有的不动产形成两大部分：一是2016年4月30日前交易形成的存量不动产，二是2016年5月1日后交易形成的增量不动产。《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》(财税[2016]36号)附件2《营业税改征增值税试点有关事项的规定》规定：“适用一般计税方法的试点纳税人，2016年5月1日后取得并在会计制度上按固定资产核算的不动产或者2016年5月1日后取得的不动产在建工程，其进项税额应自取得之日起分两年从销项税额中抵扣，第一年抵扣比例为60%，第二年抵扣比例为40%。” 可见，增量不动产的进项税额抵扣必须符合两个条件：一是交易发生在2016年5月1日以后。交易发生时间应当结合纳税义务发生时间考虑，而不应当简单地根据不动产的登记时间判断，营业税中不动产销售采取预收款方式的，纳税义务发生时间为收到预收款的当天，即对于跨期交易，收款日期在2016年5月1日前的，销售方需要缴纳营业税，购买方无法抵扣进项税额；二是抵扣的时点为会计制度上登记固定资产的时间。如此规定是考虑到营改增后，不动产的购买价款为含税收入，在进行会计核算时需要进行价税分离，便于在会计核算时记录不动产可抵扣的进项税额。 四、不动产分期抵扣问题 增值税进项税额抵扣一般实行一次性抵扣，即购进并取得增值税专用发票后一次认证抵扣。本次营改增将不动产纳入抵扣范围，考虑到财政的承受能力，采取分期抵扣的方式：第一年取得扣税凭证时抵扣60%，取得扣税凭证的当月起第13个月从销项税额中抵扣40%。实务操作中应当注意以下两个问题： 第一，无需分期抵扣的情形。房地产开发企业销售开发产品从实质来看属于生产产品后销售，与固定资产属性不一致，因此参照产品生产进行一次性抵扣；施工企业现场修建的临时建筑物和构筑物由于存续期间较短，施工结束后需要拆除清理，不属于长期耗用的固定资产，其消耗的价值转移进入建筑劳务的收费价款，进项税额也可一次性抵扣；融资租入不动产，因其购置成本已分期支出并分期抵扣，如再对每期取得的租金进项税额分两年抵扣，核算会非常复杂，因此可一次性全额抵扣。 第二，自建不动产的分期抵扣。对于自行建造的不动产在建工程，在营改增后，建造过程中的成本支出取得增值税专用发票后都可以抵扣进项税额，但由于增值税专用发票的取得伴随着建造的整个工期，按照收到发票后180天内必须认证抵扣的时间要求，所有增值税专用发票在取得后即可抵扣进项税额，这样会出现在建工程结转固定资产时，建造成本的进项基本已经抵扣完毕的现象，不符合分两年抵扣的政策要求。因此，在投入不动产在建工程时，其已抵扣进项税额的40%部分，应从转用的当期从进项税额中扣减，计入待抵扣进项税额，并于转用的当月起第13个月从销项税额中抵扣。 五、不得抵扣进项税额不动产问题 第一，当不动产用于免税项目、简易计税项目、集体福利和个人消费时，进项税额不得抵扣。这里是指不动产专用于以上项目，不包括兼用情形。例如，某建筑企业在营改增后只有简易计税项目，其在营改增后购进的办公用不动产不得抵扣进项税额；若该企业在营改增后既有简易计税项目，又有一般计税项目，其在营改增后购进的不动产可以抵扣进项税额。
