一、房地产业“营改增”已势在必行 目前我国已经完成对交通运输业、邮政电信业、部分现代服务业等行业的“营改增”工作。2016年政府工作报告指出，从今年5月1日起，“营改增”试点范围扩大到建筑业、房地产业、金融业、生活服务业，并将所有企业新增不动产所含增值税纳入抵扣范围，确保所有行业税负只减不增。在此之前我国政府曾预计2015年年底前将上述三个行业纳入“营改增”的范畴，然而在起步阶段却发现困难重重，三个行业的财税改革并未按照预期状态顺利实施，困难来自各个方面。 对于房地产企业来说，“营改增”之后将会面临业务范围的重新认定，工商登记的变更；面对增值税的抵扣制度，税负前后期失衡，前期少甚至为零，而后期会陡然增高；同时增值税发票的领购、填开和管理相对营业税发票来说更为严苛，加大了税务管理工作。针对房地产的上游行业建筑业来说，从工程项目的承接到采购管理、分包管理、关联交易，以及境外项目管理均将因“营改增”而受到一定影响，如票据流、物流、资金流“三流不一致”问题、甲供材料问题、集中采购问题、招投标策略等；针对同为上游产业的金融业来说面临的问题是增值额如何核算，抵扣额如何认定，大量的柜台以及非柜台业务其发票采用何种形式开具等。然而为了完善社会主义市场经济体制，促使企业加快产业转型升级，提升企业核心竞争力，实现国民经济与社会的健康协调快速发展，在税收体制方面必须为其营造良好环境、完善税制、避免重复征税，金融业、建筑业、房地产业“营改增”的工作不能停滞。 二、房地产业的主要特点 (一)财务方面 资产方面：房地产业一般会有大量存货，主要表现为尚未完工的“开发成本”与已办理竣工结算的“开发产品”；部分房地产公司还会持有一部分房产和地产用于出租以赚取租金，针对此部分房地产按照《企业会计准则第3号——投资性房地产》规定应通过“投资性房地产”项目列示；考虑到房地产企业的营销方式，其“应收账款”较多，主要为应收售房款和租金，基本上不存在“应收票据”；相对存货来说固定资产所占比值较小，基本为办公楼与办公设备；一般不存在无形资产，值得注意的是企业取得的用于房屋开发的土地使用权应计入存货成本(开发成本)中，而非无形资产。 负债方面：由于房地产的建造成本较高，一般房地产公司很难靠自有资金满足筹建的需求，需要向外界融通资金，一方面可通过向银行举债获取资金，且多为长期借款，另一方面可通过向消费者预收售房款来融资，在会计核算中通过“预收账款”核算。 (二)业务范围。目前我国房地产企业主要业务涉及产品开发、产品销售、物业管理、房屋租赁四个方面。值得关注的是，中央提出的房地产业“营改增”中的房地产业未明确具体包括哪些业务范围，是仅指房地产销售，还是亦包括物业管理、房屋租赁。房地产开发阶段是划分为建筑业的范畴还是划分为房地产业，仍待界定。在国家统计局起草、国家质量监督检验检疫总局、国家标准化管理委员会批准发布的新国家标准《国民经济行业分类》(GB/T4754-2011)中明确指出房地产业和建筑业分属不同的类别。其中建筑业包括房屋建筑业、土木工程建筑业、建筑安装业、建筑装饰和其他建筑业；房地产业包括房地产开发经营、物业管理、房地产中介服务、自有房地产经营活动；租赁业包括机械设备租赁、汽车租赁、农业机械租赁、建筑工程机械与设备租赁，不包括房屋租赁。按照《营业税暂行条例》的规定，目前营业税征税范围仍包括建筑业、服务业、不动产销售、无形资产转让；其中建筑业包括房地产业的产品开发，服务业包含房地产业的物业管理和房屋租赁，不动产销售包括房地产业的产品销售，无形资产转让包含房地产业中土地的购置；并未将房地产业作为一个单独的项目规范。 笔者结合此前我国提出的全面开展“营改增”的趋势，结合我国房地产业所涉及的业务，对“营改增”后可能存在的税制状态进行财税分析。在产品开发方面可参考建筑业“营改增”后的税率11％，在产品销售方面按照财政部、国家税务总局提出的预实行税率为11％，而目前尚未确定“营改增”扩围将覆盖物业管理及不动产租赁，但按照全面推行“营改增”的总体思想，物业管理及房屋租赁也将面临“营改增”，只是适用税率尚未提出，笔者认为在结合行业自身特征的同时可参考部分现代服务业和动产租赁业所适用的增值税税率。 三、房地产业“营改增”后的会计处理 房地产企业“营改增”后可能会加大税务成本，从而降低再次投资生产的热情，甚至导致部分企业辗转其他行业。为了稳定房地产业的平稳发展，需要同步针对其上游企业实施“营改增”。同时企业在“营改增”之后将要面临财务核算的巨大变化，本文依据房地产业的业务特点，结合增值税的扩围趋势，提出对房地产企业相关业务的财税处理如下： (一)取得土地使用权。房地产开发企业可以通过行政划拨、协议、招标、拍卖等方式取得土地使用权，按照《营业税暂行条例》的规定，土地使用权的处置属于营业税的征税范围，而在扩围之后应属于增值税的征税范围。结合企业会计准则的规定，在取得财政部统一印制的单据时，其会计处理为，借记“开发成本”科目，按照符合规定的可以抵扣的进项税额借记“应交税费——应交增值税(进项税额)”科目，贷记“银行存款”等科目。
