税法判断交易价格偏低或偏高依据分析 根据《中华人民共和国价格法》第三条规定，价格的制定应当符合价值规律，大多数商品和服务价格实行市场调节价，极少数商品和服务价格实行政府指导价或者政府定价。市场调节价，是指由经营者自主制定，通过市场竞争形成的价格。政府指导价，是指依照《价格法》规定，由政府价格主管部门或者其他有关部门，按照定价权限和范围规定基准价及其浮动幅度，指导经营者制定的价格。政府定价，是指依照《价格法》规定，由政府价格主管部门或者其他有关部门，按照定价权限和范围制定的价格。 由此可见，从税收的角度对价格偏高或偏低判断仅限于市场调节价，也就是对市场价格高低判断。关于价格偏低与偏高是一个定性的判断，税法究竟如何判断价格偏低与偏高呢？ 借鉴增值税有关规定，根据《财政部 国家税务总局关于将铁路运输和邮政业纳入营业税改征增值税试点的通知》(财税[2013]106号)第四十条规定，纳税人提供应税服务的价格明显偏低或者偏高且不具有合理商业目的的，或者发生视同提供应税服务而无销售额的，主管税务机关有权按照下列顺序确定销售额：(一)按照纳税人最近时期提供同类应税服务的平均价格确定。(二)按照其他纳税人最近时期提供同类应税服务的平均价格确定。(三)按照组成计税价格确定。组成计税价格的公式为：组成计税价格=成本×(1+成本利润率)。其中，成本利润率由国家税务总局确定。 上述增值税规定不仅明确了价格偏低税法不能接受，而且对有些时候纳税人可能出于不合理的商业安排价格偏高销售或提高劳务价格的，税法也持反对态度。例如，纳税人享受增值税即征即退税收优惠，出于不合理的商业安排，在关联交易中可能会提高产品销售价格实现增值税税负与企业利润的转移，主管税务机关有权进行调整。 税法虽然给出了确定价格的计算公式，但如何判断价格偏高或偏低是十分棘手的问题，企业商品销售价格的确定不会是一个固定的价格，一般是一个区间价格，其合理幅度税务机关一般无从界定。税收实践中，对价格偏低情形的判断，首先看交易是否“具有合理商业目的”，有合理的商业目的，价格偏低就可以认可，合理的商业目的一般情况是纳税人自我举证。 税法对交易价格偏低合理性也有过相应的规定，例如，《国家税务总局关于股权转让所得个人所得税计税依据核定问题的公告》(国家税务总局公告2010年第27号)规定，符合下列情形之一且无正当理由的，可视为计税依据明显偏低：1.申报的股权转让价格低于初始投资成本或低于取得该股权所支付的价款及相关税费的；2.申报的股权转让价格低于对应的净资产份额的；3.申报的股权转让价格低于相同或类似条件下同一企业同一股东或其他股东股权转让价格的；4.申报的股权转让价格低于相同或类似条件下同类行业的企业股权转让价格的；5.经主管税务机关认定的其他情形。上述“正当理由”主要是指以下情形：1.所投资企业连续三年以上(含三年)亏损；2.因国家政策调整的原因而低价转让股权；3.将股权转让给配偶、父母、子女、祖父母、外祖父母、孙子女、外孙子女、兄弟姐妹以及对转让人承担直接抚养或者赡养义务的抚养人或者赡养人；4.经主管税务机关认定的其他合理情形。 对纳税人交易价格偏低，但符合下列情况的，也可以作为合理商业目的的理由：(一)销售鲜活商品；(二)处理有效期限即将到期的商品或者其他积压的商品；(三)季节性降价；(四)因清偿债务、转产、歇业降价销售商品。这四种情况是《中华人民共和国反不正当竞争法》第十一条规定，主要是针对企业间竞争低价交易情形的认可，我们认为可以借鉴。 目前，对于境内交易市场调节价的“公允性”，司法实践有过相应的规定，例如，《最高人民法院关于适用〈中华人民共和国合同法〉若干问题的解释(二)》(法释[2009]5号)第十九条规定，对于合同法第七十四条规定的“明显不合理的低价”，人民法院应当以交易当地一般经营者的判断，并参考交易当时交易地的物价部门指导价或者市场交易价，结合其他相关因素综合考虑予以确认。即：转让价格达不到交易时交易地的指导价或者市场交易价百分之七十的，一般可以视为明显不合理的低价；对转让价格高于当地指导价或者市场交易价百分之三十的，一般可以视为明显不合理的高价。债务人以明显不合理的高价收购他人财产，人民法院可以根据债权人的申请，参照《合同法》第七十四条的规定予以撤销。 当然，按交易价格低于或高于一定的比例来判断“偏高或偏低”，税收实践中也有类似应用，例如，《白酒消费税最低计税价格核定管理办法》(国税函[2009]380号)第二条规定：“白酒生产企业销售给销售单位的白酒，生产企业消费税计税价格低于销售单位对外销售价格(不含增值税，下同)70%以下的，税务机关应核定消费税最低计税价格。”也就是说，税法只有在实际销售价格低于对外销售价格70%时，才实施价格调整权力。 还有，税法对纳税人交易价格偏低有认定条件的，应当按税法规定执行，例如，《股权转让所得个人所得税管理办法(试行)》(国家税务总局公告2014年第67号)第十二条规定，符合下列情形之一，视为股权转让收入明显偏低：(一)申报的股权转让收入低于股权对应的净资产份额的。其中，被投资企业拥有土地使用权、房屋、房地产企业未销售房产、知识产权、探矿权、采矿权、股权等资产的，申报的股权转让收入低于股权对应的净资产公允价值份额的；(二)申报的股权转让收入低于初始投资成本或低于取得该股权所支付的价款及相关税费的；(三)申报的股权转让收入低于相同或类似条件下同一企业同一股东或其他股东股权转让收入的；(四)申报的股权转让收入低于相同或类似条件下同类行业的企业股权转让收入的；(五)不具合理性的无偿让渡股权或股份；(六)主管税务机关认定的其他情形。
