一、金融资产与权益法核算的长期股权投资互相转换的会计处理 (一)金融资产转为权益法核算的长期股权投资会计处理 根据CAS2(2014)第14条，投资方因追加投资等原因能够对被投资单位施加重大影响或实施共同控制但不构成控制的，应当按照《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》(以下简称CAS22)确定的原持有股权投资的公允价值加上新增投资成本之和，作为改按权益法核算的初始投资成本。原持有的股权投资分类为可供出售金融资产的，其公允价值与账面价值之间的差额，以及原计入其他综合收益的累计公允价值变动，均转入当期损益。这种情况下由于权益性投资在持股比例变化前后适用不同的准则，因此应适用“跨越会计处理界线”原则，即视同将原权益性投资出售，再以公允价值购入新的股权。 例1：A公司2014年10月1日购入B公司10%的股权，并将其分类为可供出售金融资产，初始投资成本800万元。2015年1月10日，该金融资产公允价值为920万元，A公司又追加投资1450万元购入B公司15%股权。B公司当日可辨认净资产公允价值总额9000万元。A公司对B公司持股比例达25%，能对其施加重大影响，对其投资采取权益法核算。A公司适用所得税税率为25%。 2015年1月10日A公司持有的金融资产账面价值920万元，其中成本800万元，累计公允价值变动120万元，其他综合收益=120×(1-25%)=90(万元)，递延所得税负债=120×25%=30(万元)。A公司追加投资后，初始投资成本为：920+1450=2370(万元)；享有B公司可辨认净资产公允价值份额为：9000×25%=2250(万元)。初始投资成本大于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额，该差额相当于取得被投资单位与股权份额相对应的商誉价值及不符合确认条件的资产价值，根据CAS2(2014)相关规定，此时不需对长期股权投资初始成本作调整。 A公司2015年1月10日会计处理：借记“长期股权投资——投资成本”2370万元，贷记“可供出售金融资产——成本”800万元、“——公允价值变动”120万元、“银行存款”1450万元。 根据《企业会计准则第18号——所得税》(以下简称CAS18)，某项交易发生时既不影响会计利润也不影响应纳税所得额，则不确认递延所得税，即所得税的“初始确认豁免”。本例在初始确认一项权益法核算的长期股权投资时，又同时视同将原有金融资产出售，对会计利润产生了影响，因此并不适用所得税的“初始确认豁免”。CAS18又规定，企业对与子公司、联营企业及合营企业投资相关的应纳税暂时性差异，只在同时满足下列条件时才不予确认递延所得税负债：①投资企业能够控制暂时性差异转回的时间；②该暂时性差异在可预见的未来很可能不会转回。 如果A公司同时满足上述条件，则应转回已确认的递延所得税负债：借记“递延所得税负债”30万元，贷记“其他综合收益”30万元；借记“其他综合收益”120万元，贷记“投资收益”120万元。 如果不同时满足上述条件，则应继续确认已确认的递延所得税负债，并将直接计入所有者权益的递延所得税负债转入所得税费用：借记“所得税费用”30万元，贷记“其他综合收益”30万元；借记“其他综合收益”120万元，贷记“投资收益”120万元。 (二)权益法核算的长期股权投资转为金融资产会计处理 根据CAS2 (2014)第15条，投资方因处置部分股权投资等原因丧失了对被投资单位的共同控制或重大影响，剩余股权应当改按CAS22核算，其在丧失共同控制或重大影响之日的公允价值与账面价值之间的差额计入当期损益。原股权投资因采用权益法核算而确认的其他综合收益，应在终止采用权益法核算时采用与被投资单位直接处置相关资产或负债相同的基础进行会计处理。这里同样适用“跨越会计处理界线”原则，因此对于因被投资方除净损益、其他综合收益和利润分配外的其他所有者权益变动而确认的所有者权益，也应在终止权益法核算时全部转入当期损益。 例2：C公司持有D公司30%有表决权股份，能对其施加重大影响。2015年5月，C公司以1600万元处置其中50%股权。剩余股权转为可供出售金融资产核算，公允价值为1620万元。处置前该投资账面价值2800万元，其中投资成本2200万元，其他综合收益220万元(其中D公司重新计量设定受益计划净资产变动100万元，可供出售金融资产公允价值变动120万元)，损益调整200万元、股本溢价180万元。假设C公司对该投资权益法核算时未确认递延所得税。 1.C公司处置股权账面价值为：2800×50%=1400(万元)，确认投资收益：1600-1400=200(万元)。 2.C公司剩余股权账面价值1400万元，公允价值1620万元，应以公允价值作为转换后可供出售金融资产成本，同时确认投资收益：1620-1400=220(万元)。 3.其他综合收益和其他权益变动的处理。C公司在权益法下确认的其他综合收益中，其中享有被投资单位重新计量设定受益计划净资产变动部分的100万元，属于以后会计期间不能重分类进损益的其他综合收益，因此C公司在终止权益法核算时不能将其转入当期损益。借记“其他综合收益”120万元、“资本公积”180万元，贷记“投资收益”300万元。
