现行的利润表经过百年发展，基本满足了会计信息使用者的需要，通过利润表可以获得企业的经营成果及其构成、盈利能力等信息。2007年企业会计准则的实施，收益的确认以资产负债观(将收益视为企业在一个会计期间内增加的资产价值，注重价值运动的结果)代替收入费用观(将收益视为企业在一个会计期间内收入大于费用的差额，注重价值运动的过程)，即使如此，利润表作为重要的财务报表之一，仍然可以充分反映企业经营业绩的来源和构成，有助于使用者判断净利润的质量及其风险，有助于使用者预测净利润的持续性，从而作出正确的决策。但是现行的利润表在满足会计信息使用者需要方面还存在一些问题，为此，本文希望对利润表要素的分类及其结构进行探讨，提出对利润表要素重新分类，并从会计信息使用者的角度改革利润表结构，以提高利润表的信息含量。 一、现行利润表结构的不足 现行的利润表依据《企业会计准则——财务报表列报》设计，主要体现两个特点：(1)增加利得、损失的内容，且将其分为直接计入当期利润的利得、损失和计入所有者权益的利得、损失(其他综合收益)。(2)引入公允价值的计量属性。《企业会计准则——应用指南》关于以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产、按公允价值计量的投资性房地产、衍生工具、套期保值等进行会计处理的有关规定为：每个会计期末按照其公允价值调整账面价值，并作为“公允价值变动损益”计入当期损益；处置该资产或负债时，售价与账面价值之间的差额确认为投资收益，同时将原公允价值变动损益转为当期的投资收益；公允价值变动损益在利润表中列示为营业利润的组成部分。这两方面的变化体现了全面收益观，同时也带来一定的问题，其主要问题归纳如下。 (一)利润表要素分类的合理性有待商榷 会计要素是财务报表的基本构成要素，是会计对象的具体化，其对会计对象的分类科学与否，直接影响报表的逻辑性，影响会计信息使用者对报表的有效利用。公认的利润表要素分类为收入、费用、利润，《企业会计准则——基本准则》(以下简称准则)对收入、费用均从狭义的角度加以定义，将利得和损失作为影响利润的非独立的要素，定义为直接计入当期损益、最终会引起所有者权益发生增减变动的、与所有者投入资本或者向所有者分配利润无关的利得或者损失。 准则对利润表要素的分类存在下列问题：(1)如果将计入当期损益的利得、损失作为非独立的要素并入利润要素，则计入所有者权益的利得、损失(即其他综合收益)无法归类。实际上计入当期损益的利得和损失与计入所有者权益的利得和损失在性质上相同，只是确认损益的期间不同。(2)现行的利润表要素不能构成综合收益的整体，因为利润要素中的利得、损失仅指计入当期损益的利得、损失，不包括计入所有者权益的利得、损失，而利润表以其他综合收益的形式反映了计入所有者权益的利得、损失。由此分类带来的影响有：(1)利润表要素的分类不合逻辑。现行的利润表要素包含计入当期损益的利得、损失和计入所有者权益的利得、损失，如果仅将计入当期的利得、损失并入利润要素，从理论上不能纳入利润表范畴的全部经济活动。(2)企业经营活动的现实与准则的分类相矛盾。企业经营活动中存在着计入所有者权益的利得、损失，而准则分类的利得、损失却不包括其内容。(3)《企业会计准则——应用指南》设置的会计科目包括利得、损失，会计科目是对会计要素的进一步分类，这导致分类层次上不合逻辑。可以说现行的利润表要素的分类不甚科学。 (二)会计信息使用者难以理解 以公允价值计量的资产、负债期末按照公允价值调整了账面价值，并将调整的差额作为公允价值变动损益计入当期的损益后，下期对其进行处置时公允价值变动损益将从相反方向转为投资收益。其结果是上期产生的收益转为本期的损失；反之，上期的损失转为本期的收益。如果针对“公允价值变动损益”项目连续分析至少两期的报表，其损失、收益交替发生，使单个报表项目产生波动。如果会计信息使用者不熟悉公允价值计量的会计处理，将难以理解“公允价值变动损益”项目的波动；即使会计信息使用者了解公允价值计量的会计处理，在有多项交易的情况下，也难以区分“公允价值变动损益”的数额中，有多少是因为真正的公允价值变动所引起，有多少是转化产生的。可以说，不论是否熟悉公允价值计量的会计处理，现行的“公允价值变动损益”列报方式都导致会计信息使用者难以理解其反映的经济内容。 (三)未区分“营业利润”中的已实现利润和未实现利润 “已实现利润”指通过企业的经营活动，采用收入与费用配比原则确认的利润，其特点是当期实现的；“未实现利润”指通过会计账面调整产生的利润，其特点是不能保证未来实现的利润与前期列报的数额一致。现行的营业利润列报没有区分已实现利润和未实现利润，而是按照营业活动的性质分类反映，由此带来的影响如下。 1.未实现利润的不确定性，对未来营业利润的预测产生影响。以公允价值计量且其变动计入当期损益的资产、负债受国内外资本市场、金融市场的影响较大，当市场处于上升通道内，以公允价值计量的资产、负债价值较高，公允价值变动收益较大，导致的营业利润较高；反之，营业利润较低。例如，某公司的财务报告显示，上年“公允价值变动损益”为20613万元，“营业利润”为143475万元；本年“公允价值变动损益”为-6725万元，“营业利润”为93875万元。两个年度“公允价值变动损益”的差额为27339万元，“营业利润”差额为49600万元。会计信息使用者依据如此列报的信息很难预测企业未来的营业成果，导致利润表的预测能力较低。 2.可能导致“营业利润”不能有效反映企业的实际经营能力和经营业绩。“公允价值变动损益”受外界因素影响的程度较高，将其与已实现的“营业利润”一并计算，可能导致“营业利润”数额不能有效反映企业的实际经营能力。如某上市公司某年一季度“公允价值变动收益”额为299600万元，“营业利润”为-43500万元；若不考虑“公允价值变动损益”，营业利润额将变为-343100万元。显然亏损43500万元不是该公司的经营能力和经营业绩。
