一、问题的提出 按照企业会计准则相关规定，合并财务报表以纳入合并范围的企业个别报表为基础，根据其他有关资料，抵销母公司与子公司、子公司相互之间发生的内部交易对合并财务报表的影响后编制。在合并抵销过程中，内部交易和往来的抵销是最基本、最重要、最复杂的抵销事项，是否能充分、准确的抵销内部交易和往来，将直接影响合并财务报表的真实和公允性。在企业准则讲解中，对内部交易和往来的抵销如下： 对应收应付账款的抵销分录为： 借：应付账款 贷：应收账款 抵销提取的坏账准备： 借：应收账款——坏账准备 贷：资产减值损失 抵销坏账准备对应的递延所得税： 借：所得税费用 贷：递延所得税资产 其他往来项目抵销采用上述类似方法。 对交易的抵销为： 借：营业收入 贷：营业成本 抵销存货未实现利润： 借：营业成本 贷：存货 确认抵销存货未实现利润对应的递延所得税： 借：递延所得税资产 贷：所得税费用 通过上述内部交易和往来的抵销，合并财务报表反映了合并会计主体整体的收入、成本、利润、资产、负债和权益等会计信息。 在实际工作中，内部交易的抵销主要有两种方法，一种是实行集中核算，所有内部交易都通过会计信息系统在一个交易平台上处理，交易的一方根据交易事项编制包含交易事项、借贷方会计科目、金额等信息的内部交易单据，交易单据通过会计信息系统实时传递到交易的对方单位，交易对方对交易事项进行确认，系统根据确认后的内部交易单据自动生成交易双方的记账凭证并在抵销责任中心(类似差额表)实时生成抵销凭证，抵销内部交易和往来。编制合并会计报表时，由母子公司个别报表加上抵销责任中心的数据生成合并报表。另一种是交易双方平时各自独立核算，期末向母公司提供会计报表和相关的内部交易数据，由母公司根据子公司提供的内部交易数据编制抵销分录，生成合并报表。 采用第一种方法时，由于内部交易数据由会计信息系统自动生成内部交易记账凭证和抵销凭证，如果一方没有确认内部交易单据，双方的会计凭证都不能生成，所以内部交易差异较小。采用第二种方法时，由于受种种原因影响，内部交易双方的交易和往来数据通常存在差异，特别是规模大、内部交易复杂、投资层级长的企业集团，内部交易和往来数据往往存在较大差异。 在内部交易和往来存在较大差异的情况下，实际工作中通常按照其中一方的数据来进行抵销，但无论是按哪一方的数据进行抵销，都存在抵销数据不准，合并财务报表不能客观公允反映企业集团合并的财务状况和经营成果。如果按金额较大的内部交易数据进行抵销，将减少合并财务报表的资产总额和利润，如果按金额较小的内部交易数据进行抵销，将虚增合并财务报表的资产总额和利润。那么在内部交易和往来存在较大差异的情况下，该如何进行合并抵销呢?本文将结合实际工作中遇到的情况，简述各类差异产生的原因和影响，针对不同差异产生原因采取不同的合并抵销方法，使合并财务报表客观公允反映企业集团的合并财务状况和经营成果(为简化处理，暂不考虑税费影响和内部往来计提坏账准备)。 二.差异抵销方法 在实际工作中，内部交易和往来主要包括三大类，即货物购销、工程施工和提供劳务。下面分别按照不同的业务类型简要说明可能产生差异的原因和相应的抵销方法。 (一)货物购销 1.销货方确认收入，采购方没有确认采购 销售方已发货并开具发票，按照收入准则确认营业收入和应收账款，同时将存货成本结转营业成本，但采购方由于没有收到货物和发票，对此笔业务没有做账务处理。由此导致内部交易收入大于采购，应收账款大于应付账款。 在这种情况下，由于购买方没有做账务处理，而销货方已经将存货结转营业成本，从合并报表角度看，不只是应收账款大于应付账款，同时还少了存货，因此在进行合并抵销时应将存货恢复回来。 【例1】A、B公司均为C公司的子公司，A公司销售100万元货物给B公司，A公司已发货并确认收入，做以下会计分录： 借：应收账款 1000000 贷：主营业务收入 1000000 借：主营业务成本 800000 贷：存货 800000 B公司由于没有收到货和发票，没有做账务处理。 C公司在编制合并报表时，应作以下抵销分录： 借：存货 1000000 贷：应收账款 1000000 借：营业收入 1000000 贷：营业成本 800000 存货 200000 如果采购单位已收到货物，但没有收到购货发票，按照准则规定，月末对收到的货物应暂估入账，下期再红字冲回，正常情况下，这种处理方法能让内部交易和往来能核对一致。但在实际工作中，由于暂估入账下月初全部冲回，采购方为了减少工作量，对暂估入库往往通过一笔分录进行处理，应付账款明细科目统一挂暂估款，没有按照往来单位进行明细核算，导致内部交易和往来不能核对一致，在这种情况下，在核算时就要求采购方对内部的暂估款必须按往来单位进行明细核算，确保交易双方能核对一致。
