根据财政部、国家税务总局发布的《农产品增值税进项税额核定扣除试点实施办法》(财税［2012］38号)规定，2012年7月1日开始，我国以生产乳及乳制品、酒及酒精、植物油的一般纳税人企业为试点，取消其采购农产品原料在购进环节抵扣进项税额制度，改为销售时按照核定的农产品单耗率或耗用率计算抵扣进项税额。该政策具有“以税促销，以销养税”的重要功能，还可以促进试点企业厉行节约，严格落实农产品原料的额定耗损率控制。但从新政策出台至今，还没有与之相配套的统一会计核算处理办法规定，令试点企业无所适从。所以，研究试点企业进项税额核定抵扣的会计核算与账务处理办法，具有十分重要的现实意义。 一、试点企业核定抵扣农产品进项税额的政策应用 2012年7月1日起，试点企业对销售货物所耗的外购农产品，按主管税务机关核定的外销产品的农产品“单耗率”或主营业务成本对农产品的“耗用率”，测算实际销售产品对农产品原料的消耗量；再根据试点企业适用税率(17％或13％)——“扣除率”，将期末农产品收购平均价格(不含运费、装卸费、保险费和入库前整理挑选费用)换算为“不含税价格”，并据以计算当期允许抵扣的农产品进项税额。用公式表示为： 农产品进项税额(T)＝产品销售数量(Q)×单耗率(v)×期末平均购买单价(p)×扣除率(t)/［1＋扣除率(t)］ 例如：某乳业公司7月因持续高温炎热，甜奶粉销售严重受阻。公司决定全部生产淡奶粉。假定7月收购鲜奶1757.5吨，根据检测的平均干物质含量为11.12％，月末平均收购价格为2500元/吨；本月共生产淡奶粉185吨。但各月销售情况不同：7月份全部销售，8月份销售140吨，9月份销售42.5吨，各月平均售价分别为23400元/吨、22230元/吨、24570元/吨；平均单位成本为18000元/吨。企业采用投入产出法计算抵扣鲜奶进项税额，当地国税局核定该公司淡奶粉适用的鲜奶单耗率为8.115吨，则： 1.直接抵扣法下进项税抵扣额的计算 公司采购农产品原料时在开具《农副产品收购发票》申请通过主管税务机关认证后，即可直接按照13％的扣除率计算抵扣进项税额。 各月份鲜奶收购价格＝1757.5×2500＝4393750(元) 每月购入鲜奶即可抵扣进项税额＝4393750×13％＝571187.5(元) 2.核定抵扣法下进项税抵扣额的核算 依照前述公式，该乳业公司7～9月份增值税进项税额和应纳税情况计算如下： (1)7月份淡粉销售清库，可核定抵扣农产品进项税额为： T＝Q×v×p×t/(1＋t)＝185×8.115×2500×17％/(1＋17％)＝545334.94 销项税额＝185×3400＝629000(元) 应申报缴纳增值税额＝629000－545334.94＝83665.06(元) 增值税负税率＝83665.06/185×20000×100％＝2.26％ (2)8月份淡粉销售比例为75.68％，可核定抵扣农产品进项税额为： T＝Q×v×p×t/(1＋t)＝140×8.115×2500×17％/(1＋17％)＝412685.9 销项税额＝140×3230＝452200(元) 应申报缴纳增值税额＝454200－412685.9＝39514.1(元) 增值税负税率＝39514.1/140×19000×100％＝1.49％ (3)9月份，产品销售份额为22.97％，可核定抵扣农产品进项税额为： T＝Q×v×p×t/(1＋t)＝42.5×8.115×2500×17％/(1＋17％)＝125279.65 销项税额＝42.5×3570＝151725(元) 应申报缴纳增值税额＝151725－125279.65＝26445.35(元) 增值税负税率＝26445.35/42.5×21000×100％＝2.96％ 3.试点企业核定抵扣进项税额的税负状况分析 计算表明，农产品进项税额核定抵扣后，试点企业不论销售规模大小或销售额多少，其进项税额和销项税额都是按照“配比原则”发生的，绝不会出现“留抵进项税额”现象，即试点企业的每个纳税期间都会产生应纳税额。显然，试行农产品进项税额核定抵扣政策能够让试点纳税人在每个纳税期都会有增值税入库，十分有利于国家组织财政收入。对于各期的增值税税负水平出现的差异，应该是由于其产品销售价格高低不一致造成的。如果各期产品销售价格相同，如例中淡粉销售价格均为23400元，每吨含销项税额3400元，销售额20000元，则7月份销项税额同上，8、9月份销项税额各为476000元(140×3400)和144500元(42.5×3400)。此时： 8月份增值税负＝(476000－412685.9)/140×20000×100％＝2.26％
