笔者在对建筑企业进行税收检查时发现，建筑企业对营业税的税收及会计处理存在两种较为常见的做法。本文通过案例对两种业务处理进行分析，看看哪一种处理方式走入了误区。 某建筑公司，居民企业，主营建筑安装业务，会计处理适用《企业会计准则》，建筑业收入按完工百分比法确认，2011年实现建筑业主营业务收入8000万元，发生主营业务成本5000万元。此外，按营业税暂行条例及其实施细则规定，2011年应纳营业税的营业额为7000万元，营业税已缴纳。 第一种处理方法 会计处理 1.资产负债表日确认合同收入和支出(单位：万元，下同) 借：主营业务成本 5000工程施工——合同毛利 3000 贷：主营业务收入 8000。 2.计提营业税(按8000×3%=240) 借：营业税金及附加 240 贷：应交税费——应交营业税 240。 3.缴纳营业税(按7000×3%=210) 借：应交税费——应交营业税 210 贷：银行存款 210。 4.年终结转损益 借：主营业务收入 8000 贷：主营业务成本 5000 营业税金及附加 240 本年利润 2760。 企业所得税处理 企业2011年度确认的主营业务收入8000万元，根据权责发生制原则，其相对应的营业税也应作为当期的费用扣除，因此，其对应的营业税金及附加240万元应在2011年度企业所得税的税前扣除。 第二种处理方法 会计处理 1.资产负债表日确认合同收入和支出 借：主营业务成本 5000工程施工——合同毛利 3000 贷：主营业务收入 8000。 2.计提营业税(按7000×3%=210) 借：营业税金及附加210 贷：应交税费——应交营业税 210。 3.缴纳营业税(按7000×3%=210) 借：应交税费——应交营业税 210 贷：银行存款 210。 4.年终结转损益 借：主营业务收入 8000 贷：主营业务成本 5000 营业税金及附加 210 本年利润 2790。 企业所得税处理 按照权责发生制原则，企业实际发生的营业税为210万元，应在2011年度企业所得税的税前扣除。 两种处理方法的比较 上述两种会计处理的主要区别是如何确定当期的营业税金及附加，两种企业所得税处理的主要区别是如何确定当期可税前扣除的营业税。笔者认为，第二种会计处理及所得税处理正确，第一种会计处理及所得税处理存在问题。 (一)会计处理 政策1：企业会计准则规定，企业按规定计算确定的与经营活动相关的税费，借记“营业税金及附加”，贷记“应交税费”科目。 政策2：《财政部关于营业税会计处理的规定》(财会字[1993]83号)规定，施工企业按其营业额和规定的税率，计算应缴纳的营业税，借记“工程结算税金及附加”，贷记“应交税金——应交营业税”科目。 很显然，计算应缴的营业税应执行营业税政策规定，本案例中，按营业税暂行条例及其实施细则规定，2011年度应纳营业税的营业额为7000万元，故会计处理中“营业税金及附加”的金额应该是7000×3%=210(万元)。 (二)企业所得税处理 企业所得税法第八条规定，企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。企业所得税法实施条例第三十一条规定，企业所得税法第八条所称税金，指企业发生的除企业所得税和允许抵扣的增值税以外的各项税金及其附加。因此，营业税属于可以在计算企业所得税应纳税所得额时扣除的税金，其扣除的原则是：实际发生、与收入有关、合理。 企业所得税法实施条例第二十七条规定，企业所得税法第八条所称有关的支出，指与取得收入直接相关的支出。企业所得税法第八条所称合理的支出，指符合生产经营活动常规，应当计入当期损益或者有关资产成本的必要和正常的支出。企业所得税法实施条例对“与收入有关”和“合理”这两个原则都作了解释，但对什么是“实际发生”却未作说明。笔者认为，判断是否“实际发生”，应遵循权责发生制原则。企业所得税法实施条例第九条规定，企业应纳税所得额的计算，以权责发生制为原则，属于当期的收入和费用，不论款项是否收付，均作为当期的收入和费用；不属于当期的收入和费用，即使款项已经在当期收付，均不作为当期的收入和费用。本条例和国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。也就是说，属于当期的税金，不论该税金是否已缴纳，均应作为当期的税金，不属于当期的税金，即使在当期缴纳，也不作为当期的税金。而是否属于当期税金，应按相关税金的规定来判断。对是否属于当期的营业税，应按照营业税暂行条例及其实施细则的规定来判定，如果该营业税的纳税义务已发生，就应属于当期的营业税，否则就不属于当期的营业税。本文案例中，企业2011年度发生营业税纳税义务的营业额是7000万元，而不是8000万元，属于当期的营业税是7000×3%=210(万元)，而不是8000×3%=240(万元)。
