企业所得税汇算清缴是企业所得税管理的核心环节，为便于广大税务干部和企业财务人员做好2012年的企业所得税汇算清缴工作，本文以案例分析的方式，对其中的疑点、难点问题进行解析，以期为税企双方进行企业所得税汇算清缴提供帮助。 一、筹建期业务招待费的所得税处理 案例1：A公司于2011年1月开始筹建，至2012年1月正式经营，筹建期共发生业务招待费90万元。企业所得税汇算清缴时，A公司筹建期间发生的业务招待费应当如何进行纳税申报？ 对于该项业务的所得税处理，应当分三步来进行。首先要掌握该项业务的会计处理方法。企业发生业务招待费支出时，应当将业务招待费支出归集在长期待摊费用账户，借记长期待摊费用——开办费90万元，贷记银行存款90万元。在正式生产经营的当月，将开办费一次性记入当期损益，借记管理费用——开办费90万元，贷记长期待摊费用/开办费90万元。 其次，应当掌握该项业务的企业所得税处理方法。按照《国家税务总局关于企业所得税若干税务事项衔接问题的通知》(国税函[2009]98号)、《国家税务总局关于企业所得税应纳税所得额若干税务处理问题的公告》(国家税务总局公告2012第15号)的规定，记入开办费的业务招待费在税前扣除，分为以下两种情形：一是在开始经营之日的当年一次性扣除，二是作为其他长期待摊费用，分三年扣除。不管采用何种方法，扣除金额均为实际发生额的60%。 最后，还要分析该项业务的所得税处理和会计处理有无差异，如果有差异，所得税申报时应当如何对差异进行纳税调整。本例中，如果开办费在开始经营之日的当年一次性扣除，企业实际发生的业务招待费为90万元，计入2012年损益的业务招待费为90万元，可在税前扣除的业务招待费为54万元(90×60%=54)，2012年企业所得税汇算清缴时，应当调增应纳税所得额36万元(90-54=36)。 如果开办费作为其他长期待摊费用，分三年在税前扣除，则每年的扣除金额为18万元(54/3=18)，2012年计入当期损益的业务招待费为90万元，2012年所得税汇算清缴时，应当调增应纳税所得额72万元(90-18=72)。2013～2014年，企业会计处理无计入当期损益的业务招待费，但每年在税前扣除的业务招待费为18万元，2013～2014年所得税汇算清缴时，每年应当调减应纳税所得额18万元。 二、以前年度应扣未扣支出的所得税处理 案例2：B公司2012年在管理费用中补提了2011年少提的管理用固定资产折旧费2 000万元，其会计处理为借记管理费用——折旧费2 000万元，贷记累计折旧2 000万元。已知B公司2011年的会计利润为3 000万元，2012年的会计利润为4 000万元；法定盈余公积的提取比例为10%，企业所得税税率为25%。B公司的该项业务应当如何进行企业所得税处理？ 首先来看B公司的会计处理。B公司2012年补提2011年固定资产的折旧费，应当通过以前年度损益调整科目进行核算，并相应调整以前年度多缴的企业所得税(2 000×25%=500)和多提的法定盈余公积(2 000-500)×10%=150。正确的会计处理应当是，补提折旧费时，借记以前年度损益调整2 000万元，贷记累计折旧2 000万元。调整以前年度多缴的企业所得税和多提的盈余公积时，借记应交税费——应交企业所得税500万元，借记盈余公积150万元，借记利润分配——未分配利润1 350万元，贷记以前年度损益调整2 000万元。 其次我们来看B公司的企业所得税处理。按照国家税务总局公告2012年第15号的规定，B公司2012年补提2011年的固定资产折旧费2 000万元，应当追溯调减2011年的应纳税所得额，补提折旧不得在2012年税前扣除。由于企业补提的折旧费会计处理计入了2012年的管理费用，所以2012年所得税汇算清缴时应当调增应纳税所得额2 000万元，调整后2012年的应纳税所得额为6 000万元(4 000+2 000=6 000)，应纳企业所得税额为1 500万元(6 000×25%=1500)。 由于B公司2012年补提的2011年固定资产折旧费要追溯调整至2011年税前扣除，但2011年企业会计处理并未确认该项费用，所以2012年企业所得税申报时，应当追溯调减2011年的应纳税所得额2 000万元，调整后2011年的应纳税所得额为1 000万元(3 000-2 000=1 000)，2011年多缴企业所得税额500万元(2 000×25%=500)，多缴的税款可以抵缴以后年度的税款，也可以申请退税。 最后需要强调的是，本例中，如果B公司2011年的会计利润为1 600万元，追溯调整2011年应提未提的折旧费2 000万元后，2011年当年发生亏损400万元，该项亏损应当结转至以后年度，按照税法规定用以后年度的利润弥补。B公司以上应计未计的固定资产折旧费，应当在5年内(2016年前)追溯调减2011年的应纳税所得额。如果超过5年仍未调整的，不再追溯调整。 三、股权激励计划的所得税处理 案例3：C公司股东大会批准了一项股权激励计划。计划规定，自2009年1月1日起，公司的20名技术人员为公司服务满三年，每人可以无偿获得本公司股票10万股。公司股票面值为1元/股，股份授予日(2009年1月1日)股票市价为12元/股，2009～2011年，每年12月31日的股票市价分别为15元/股、13元/股和18元/股。假定C公司2010年有3名技术人员离职，2011年有2名技术人员离职，其余15名技术人员均在2012年1月10日行权，行权时股票的市价为18元/股。C公司的该项业务应当如何进行企业所得税处理？
