新《企业会计准则》规定：发出材料应负担的材料成本差异，借记“生产成本”、“管理费用”、“销售费用”、“委托加工物资”、“其他业务成本”等科目，贷记“材料成本差异”科目；实际成本小于计划成本的差异，做相反的会计分录。《企业会计制度》规定：结转发出材料应负担的材料成本差异，借记“生产成本”、“管理费用”、“销售费用”、“委托加工物资”、“其他业务支出”等科目，贷记“材料成本差异”科目；实际成本大于计划成本的差异，用蓝字登记；实际成本小于计划成本的差异，用红字登记。与《企业会计制度》相比，新《企业会计准则》改变了结转发出材料应负担的材料成本差异的处理方法，即以相反会计分录代替红字会计分录。从会计核算的最终结果上看，上述两种处理方法是一样的。但是笔者认为：相反会计分录与红字会计分录在经济含义和记账的依据上是不相同的，不能简单地认为两者可以随意相互替代。 一、相反会计分录与红字会计分录的比较 会计记录中规定蓝字为正数记录，红字为负数记录，具有冲销或抵减之意。红字会计分录是对已经过账的错误会计分录，用红字按全部金额或多记金额部分所编写的会计分录，意为对已过账的会计分录进行冲销或更正。我们可以将红字会计分录理解为：根据经济业务进行相应的账务处理，如果因为某种原因该经济业务相反的情况发生时，就需要对原账务处理作科目相同，借贷方向相同的红字账务处理。相反会计分录则是指两个会计科目相同，借贷方向相反，记账金额相同(或不同)的会计分录，这两个会计分录互为相反分录。两个相反会计分录所反映的经济业务恰好相对立。由此可见，红字会计分录强调的是对已经过账的错误会计分录进行更正，或者对已经发生并过账的经济业务的变化做调整，被更正、被调整的会计分录与红字会计分录之间往往存在着前因后果的关系；而两个相反会计分录则强调会计主体发生了两笔截然相反的经济业务。因此红字会计分录与相反会计分录有着本质的区别。 二、以相反会计分录代替红字会计分录分析 (一)新《企业会计准则》为什么以相反会计分录代替红字会计分录。“红字”最早用于簿籍中，只是代表入不敷出的差额，也称“赤字”，但并不运用于会计核算事项。建国初期，前苏联的会计核算理论传入我国，“红字”在我国的会计核算中才有所运用。因为当时苏联实行计划经济，十分强调国民经济计划的严肃性，因此，在会计核算中，凡涉及提供国民经济重要考核指标的账户，都必须十分正确地反映和监督本期发生额指标，故遇有相反记录或取消原交易等业务时，采用带有负数作用的红字方法进行处理，可以保证计划指标的完整性。在西方的会计学中很少用“红字”进行会计处理。我国的原立信会计《基本会计学》，也不用红字进行会计的账务处理。新《企业会计准则》以相反会计分录代替红字会计分录，可能是出于我国会计准则与国际会计准则趋同的考虑。 (二)红字会计分录的本质内涵 1.红字会计分录是对经济业务反向运动的反映。会计核算的目的是为了反映企业的资金运动过程，它如实记录企业各种经济业务的发生情况，按采购、生产、销售、利润计算、利润分配等环节反映企业的财务状况和经营成果。在会计实务中，如采购材料，支付货款这样的经济业务，可以看成是资金的正常运行状况和方向，因此，应该用蓝字记账。但是如果采购的材料因质量等原因而退回，那么这样的经济业务就应看成是资金运行的反方向，因此，用红字记账来反映比较恰当。资金的运行方向是正方向还是反方向要注意区分，不应该将二者混淆。 2.红字记账是会计核算信息系统的必然要求。从核算结果上看，红字记账与借贷双方互换用蓝字记账没有区别，涉及的账户是相同的，期末余额也相等，那么为什么应该用红字记账，而不是借贷双方互换用蓝字记账呢？除了前面所讲述的对资金运动的反方向的反映外，还必须从会计核算的目的是建立一个高质量信息系统的角度来考虑，会计账户的借方、贷方应该反映什么样的信息都有严格的规定，不能混淆起来，更不能把借方、贷方随便互换，任意变动，否则，这样建立起来的会计核算系统达不到能获取有效的、高质量信息的目的。 三、相反会计分录与红字会计分录举例分析 (一)结转发出材料应负担的材料成本差异 例：某制造企业按计划成本进行原材料核算。本期发出材料计划成本为100万元，其中：60万元用于基本生产车间生产产品；30万元属于车间一般耗用；10万元用于工厂管理部门。本期原材料成本差异为节约5％。会计处理如下： 1.结转发出原材料的计划成本 借：生产成本 600000 制造费用 300000 管理费用 100000 贷：原材料 1000000 2.结转发出材料应负担的材料成本差异 按照《企业会计制度》的规定，用红字会计分录处理如下： 借：生产成本 30000 制造费用 15000 管理费用 5000 贷：材料成本差异 50000 按照《企业会计准则》的规定，用相反会计分录处理如下： 借：材料成本差异 50000 贷：生产成本 30000 制造费用 15000 管理费用 5000 该例的生产成本用T型账户表示： 1.用红字会计分录登账
