一、营业税改增值税的历史背景 2011年11月16日国家税务总局印发了《关于〈营业税改增值税试点方案〉的通知》(简称《通知》)，拉开了营业税改增值税的序幕。《通知》中明确地提出了建筑业将按照11%征收增值税。 2012年3月底北京向中央提出营业税改增值税的申请，届时向建筑企业发放了《北京市建筑业企业营业税改征增值税问卷调查表》，让建筑企业对营业税改征增值税后的效果进行测试，单列出“现行税制情况下企业应缴纳营业税税负”，“营业税改征增值税后增加税负”两栏。2012年5月25日，浙江省发布《关于组织开展建筑业企业营业税改增值税问题调研工作的通知》；2012年6月20日，广东省发布《关于征集建筑业企业营业税改征增值税意见的通知》。由此可见，建筑业营业税改增值税已经提上各发达省市的税改议程。 鉴于越来越紧迫的“营改增”步伐，施工企业应当尽早做好分析和准备以适应“营改增”后的企业管理需要。 二、营业税改增值税后，施工企业管理细节的转变。 (一)税负的变化 笔者以一个假设例来说明“营改增”后施工企业税负的变化。 假设有一个施工项目，合同标价10000万元，合同工期12个月，自1月起至12月止，工程由A施工企业承包施工。A施工企业符合一般纳税人认定标准。年终，施工企业完成全部施工任务，整个工程完全由企业独立施工完成，没有进行分包或转包，施工企业当期计量收入中，购进并消耗的含税材料成本占比，按照经验数据60%计算。 1.对流转税税负的影响 (1)“营改增”前，缴纳营业税，施工企业的实际税负： 应交营业税及附加=10000×(3%+0.21%+0.12%)=333(万元) 总产值税负率=实际缴税额÷企业总产值=333÷10000=3.33%，也即施工企业的实际税负为含税总计量收入的3.33% (2)“营改增”后缴纳增值税，施工企业的实际税负： ①假定购进材料均取得增值税专用发票(进项税按17%计算)。由于在施工企业中可抵扣的进项税额主要集中在购进工程材料费用，其他抵扣因素暂忽略不计。 增值税销项税额=10000÷(1+11%)×11%=990.99(万元) 增值税进项税额=10000×60%÷(1+17%)×17%=871.79(万元) 应纳增值税额=增值税销项税额-增值税进项税额=990.99-871.79=119.20(万元) 应纳城建税=119.20×7%=8.34(万元) 应纳教育费附加=119.20×4%=4.77(万元) 总产值税负率=税额÷企业总产值=(119.2+8.34+4.77)÷10000=1.32% ②假定所有材料发票均不是增值税专用发票。 增值税销项税额=10000÷(1+11%)×11%=990.99(万元) 应纳增值税额=增值税进项税额-增值税销项税额=990.99-0=990.99(万元) 应纳城建税=990.99×7%=69.37(万元) 应纳教育费附加=990.99×4%=39.64(万元) 总产值税负率=税额÷企业总产值=(990.99+69.37+39.64)÷10000=11% 由上述计算推得，在全部材料存在进项税抵扣的前提下，施工企业的总产值负税率呈降低趋势。 经测试，仍假设材料价款占总造价的60%，当采购材料中增值税专用发票的取得率高于67%时，施工企业总产值税负率低于3.33%，反之则高于3.33%，若全部材料都未取得增值税专用发票，则施工企业的总产值负税率高达11%。 2.对企业所得税税负的影响 沿用上例假定：施工企业增值税税率11%，企业所得税税率为25%，营业税税率3%，城建税税率7%，教育费附加税率4%，假定企业应纳税所得税额大于零，且无其他影响企业所得税的因素，则： (1)“营改增”前，缴纳营业税情况下： 营业收入：10000万元； 材料费：6000万元； 其他成本费用：3367万元(按3%利润率，倒算得到)； 流转税：333万元 应纳税所得额：300万元 应纳所得税额：300×25%=75万元 (2)“营改增”后，缴纳增值税情况下： 营业收入：9009.01万元； 材料费：5128.20万元； 其他成本费用：3367万元(在同等施工环境下，沿用(1)中其他成本费用数据)； 流转税：13.11万元 应纳税所得额：500.70万元 应纳所得税额：500.7×25%=125.18万元 依照上述推得，缴纳增值税后，材料费仍占总造价的60%且均取得增值税专用发票(进项税按17%计算)，则完成1亿元营业收入，应交所得税额将增加50.18万元。 (二)财务核算的变化 “营改增”后，由于税种的变化，势必对施工企业的财务核算提出了更加严格的要求。 1.应纳税种的变化 “营改增”后，施工企业将由现行的缴纳营业税改为缴纳增值税。施工企业涉及混合经营业务及涉及兼营增值税非应税项目，且不能予以区分的，按照税务机关最新规定执行，通常情况下，从保证国家财政收入的角度，将会按照较高的税率从高征收。
