A股份有限公司(以下简称A公司)于2011年1月成立，执行《企业会计准则》。2011年度A公司已正式生产经营，相关财务情况如下： 实现年度利润－848000元(其中：年度营业收入800000元)；适用企业所得税税率25％；执行资产负债表债务法核算所得税；确认“递延所得税资产”(借方)和“所得税费用——递延所得税费用”(贷方)各212000元；发生工资支出400000元、职工福利费支出120000元和业务招待费支出80000元；无其他纳税调整事项。 A公司2012年2月底聘请B会计师事务所进行2011年度会计报表审计。A公司于2011年12月31日，按亏损金额计算确认的递延所得税资产的会计处理为： 借：递延所得税资产 212000 贷：所得税费用——递延所得税费用 212000 对此，B会计师事务所内部产生了两种不同的看法： 第一种看法，认为A公司2011年底可以确认递延所得税资产。理由是：《企业会计准则第18号——所得税》第十五条规定：“企业对于能够结转以后年度的可抵扣亏损和税款抵减，应当以很可能获得用来抵扣可抵扣亏损和税款抵减的未来应纳税所得额为限，确认相应的递延所得税资产。”同时，A公司2012年元月未审利润表反映，当月已实现净利润10万余元。而且，A公司管理层对全年实现利润预算目标100万元，信心十足。 第二种看法，认为A公司2011年底不必确认递延所得税资产。理由是：对税法规定可以结转以后年度的可抵扣亏损，固然可以视同可抵扣暂时性差异处理，但要确认此项递延所得税资产，须以在能够利用可抵扣亏损抵减的期间内，公司能够取得足够多的应纳税所得额为前提。A公司即使2012年1月已实现净利润，且当年目标利润大于2011年度亏损额，并不能保证“在能够利用可抵扣亏损抵减的期间内(法定：公司首年获利起最长5年)，很可能取得足够多的应纳税所得额”。所以，A公司2011年底不必确认此项递延所得税资产。 笔者认为，上述两种看法均不全面。针对A公司2011年度的具体情况，试分析如下： 一、A公司此项递延所得税资产的账务处理，存在以下不正确之处 1、将会计上的“亏损”概念与税法上的等同。 《企业会计准则》第18号所得税准则中所指的，“能够结转以后年度的可抵扣亏损”，显然是税法意义上的亏损，即“企业按照企业所得税法及其实施条例的规定，将每一纳税年度的收入总额减除不征税收入、免税收入和各项扣除后小于零的金额”，也就是公司按照现行税法规定计算确定准予用以后年度的应纳税所得弥补的亏损，而不是公司利润表中本年利润项目小于零的金额。所以，A公司2011年度，能够结转以后年度的可抵扣亏损金额计算如下： 账面利润总额：－848000元。 纳税调整增加：(1)已列支的职工福利费金额120000元，(2)已列支的业务招待费金额80000元。 纳税调整减少：(1)据税法可列支的职工福利费金额56000元(40万×14％)，(2)据税法可列支的业务招待费金额4000元(因为：按其实际支出8万元的60％计算为48000元，而按其营业收入80万元的5‰计算为4000元，所以，根据2008年1月1日起施行的《企业所得税法实施条例》第四十三条的规定，取其小者，为4000元)。 纳税调整后能够结转以后年度的可抵扣亏损金额为－708000元(其余140000元亏损金额，属永久性差异，应该用以后年度A公司实现的税后利润弥补)。 2、将“亏损”额，直接确定为计算递延所得税的基数。 这一做法，明显忽略了相关前提条件，即，认定递延所得税资产的可抵扣亏损金额，“应当以很可能获得用来抵扣可抵扣亏损的未来应纳税所得额为限”。 因此，A公司2011年确认递延所得税资产前，应当估计未来期间能够取得应纳税所得额的预测资料。当未来期间很可能获得抵扣可抵扣亏损的应纳税所得额时，才可以确认相应的递延所得税资产；此时，正确的递延所得税资产金额应该是：708000×25％＝177000(元)。 二、A公司此项递延所得税资产可行的账务处理 2011年12月31日，可根据已批准的公司2012～2016年期间的财务预算或预测数据等资料，将2012～2016年期间通过正常经营活动能够实现的应纳税所得额金额，与2011年度可抵扣亏损金额进行比较。 1、当前者不小于后者时，以2012～2016年期间的财务预算或预测数据等资料为原始凭证，按后者金额为基数计算，确认2011年末递延所得税资产177000元。 在2011年可抵扣亏损到期前的每个年末，均要据实对该项递延所得税资产的账面价值进行复核，并根据具体情况作相应的减记或减记转回处理。 2、当前者小于后者时，以2012～2016年期间的财务预算或预测数据等资料为原始凭证，按前者金额为基数计算，确认递延所得税资产的金额。待到2012年末，根据2012年度实际应纳税所得额状况分别处理。 (1)当2012年度的实际应纳税所得额与2013～2016年应纳税所得额预测数据之和，不小于2011年度的可抵扣亏损金额时，可根据第18号所得税准则第十三条的规定：“资产负债表日，有确凿证据表明未来期间很可能获得足够的应纳税所得额用来抵扣可抵扣暂时性差异的，应当确认以前期间未确认的递延所得税资产”，在2012年末确认该项2011年末的未确认递延所得税资产金额(确认后，2012年末此项递延所得税资产金额应为177000元)。
