清朝政府恪守“国家出入有经，用度有制”的财政收支原则。这种经制原则在强调国家每年正常财政收支都有相对固定额度的同时，却并未为中央和地方各项事务的经常性用度提供充足的财力保证，因此有学者将这种存在支出缺口的财政体制称为不完全财政。①其实，在财政收入方面，这种具有鲜明定额化特点、缺乏应有弹性的财政体制，未尝不存在一种收入上的“缺口”，即仍然有部分财政收入并没有被纳入“经制”范围之内，而成为地方政府或地方财政机构非正式收入的来源。也就是说，在财政收支的经制范围之外，仍存在一个中央预留给地方政府或财政机构自为经理的财政空间。②清代前期，这种收与支均留有缺口的财政体制，并未给国家行政的运行造成不便，相反，中央与地方得以在各自的财政空间里，便宜行事，互不冲突。③究而言之，这种格局的维系归因于清代前期没有发生大的财政危机，中央财政收支基本上均能限制在经制范围内平稳运作。迨至晚清，中国遭遇千年未有之变局，传统的财政体制亦遭到新形势的挑战，一方面，大量经制外的财政收入出现，如厘金、鸦片税、洋关税，为地方财政空间的拓展提供了契机；另一方面，经制外的财政支出规模也日益膨胀，如战争赔款、外债、新政经费，而中央政府却无法从原有的经制范围内获取足够的财政资源予以应付。④地方财政空间的不断扩张与经制范围的相对收缩，形成了晚清时期财权下移的基本态势。⑤传统经制财政原则的难以为继，使清廷认识到改革既有财政规制的必要，同时也激发了中央政府收拾其财政“失地”的努力。借助于行政手段，晚清中央政府开始着意剥夺、挤压这种地方财权赖以存在的自为空间，试图将经制外的收支项目纳入到规范管理的轨道，置于中央财政的集中掌控之下。洋税分成即可被视为晚清政府这种财政收支规范化、财权集中化努力的一个方面。 晚清时期是中国海关制度转型的重要阶段，亦是关税管理方式发生显著变动的时期，洋税分成当是其中一个不应忽视的环节。⑥根据征课对象或征课机构的不同，晚清时期的海关税收可分为海关常税和海关洋税两种。⑦较经制内的常税而言，洋税被视为经制外的新增税项，但其税收规模和增收的潜力则远胜于常税。因此，伴随着洋税收入的节节攀升，清政府对其控制意愿也进一步加强。分成制的出台，虽起因于偿还外国赔款的需要，但其继续推行和进一步推广则充分反映出晚清政府试图对洋税加强控制，将其纳入规范化、集中化管理的意图。在近代海关史研究中，研究者多以外籍税务司制度的演进为中心线索，着重强调外力冲击对海关制度的影响，这方面已有丰厚的成果积累。本文则以洋税分成为切入点，试图从晚清政府规范财政的改革需要出发，探究海关制度演变的内在动因。 一 清代前期，东南沿海虽设有江、浙、闽、粤四海关，但主要由粤海关征收夷税，其他海关主要针对国内商民征收常税。⑧唯其时粤海关在税收考核上常、夷不分，清政府将其一并视为常税，纳入经制范围实行定额制管理。所谓定额制，即“入有额征，动有额支，解有额拨”，中央政府规定一个年度征课的底线即税收定额，海关监督每年只要完成规定的税收定额，并按时听从户部的拨解即可。年度奏销时，户部“稽其额而议之”，就是否达到各项定额进行考核，以确定对海关监督的奖叙或者赔补。⑨如道光初期，粤海关常、夷两税合在一起的税额是899064两，并分成三部分，即正额40000两，铜斤水脚银3564两，盈余855500两。前两项按户部的指令如额解往广东藩司，后者部分径解户部，部分由户部转解内务府。无疑，在关税收入定额之外，仍然存在一个不为中央所完全知悉的额外之余；而没有列入经制之内的开支，如监督的俸银，差役、家丁、幕友、书吏的工食、津贴以及海关办公经费，则构成了关税支出的缺口。⑩以额外之余来弥补这些支出缺口，所剩的余额即是海关监督的利润。尽管中央对额外之余有“尽收尽解”的要求，但是否如此办理，则要看中央督饬的力度和海关监督的“觉悟”。一般来说，海关监督分四个方向处置这笔利润余额，一象征性地将部分溢额报户部归公；一传办方物，孝敬皇帝以邀恩宠；一馈赠上级，作为进阶之资；一归入私囊。因此，汤象龙先生将这种关税分配制度称为包税制。(11)显然，这里也存在一个可供海关监督自为经理的财政空间。 五口通商后，沿海四关均可对外开放征收夷税，除粤海关外，其他三关四口的夷税并非经制所有，为使这笔新增税项为中央所能控制，晚清政府开始有意将其纳入经制范围内实行定额制管理。但这里存在技术、制度两个方面的问题：技术方面，“现在甫准通商，其贸易之衰旺难以悬拟”，夷税税额即难定准；制度方面的考虑是，粤海关的税收定额是在一口通商的前提下制定的，现在既分五口通商，粤海关必因货源分流而难以完成原定定额，将会影响经制体制的运作。基于以上考虑，清廷决定：三关夷税暂缓定额，三年后“察看各口每年可征税银各若干，比较准确，再将粤海关原额银匀归五口，作为定额”。(12)此后中外贸易的发展带动了夷税的增收，粤海关夷税非但没有因其他口岸的开放而衰减，相反“不但有盈无绌，抑且多至逾倍”(13)，如再加上其他三关的夷税，则夷税整体规模远远大于一口通商时期粤海关的税收，清政府担心五口通商对经制体制的影响事实上是多余的。三关夷税的定额因贸易的衰旺难以悬拟而一拖再拖，最后遂搁置不论。因此五口通商时期，除粤海关夷税本来就并在常税内实行定额管理外(14)，江、浙、闽三关的夷税并没有被纳入经制范围，而是与常税分开管理，实行“尽收尽解”。
