近年来，各级国税机关加强了对增值税一般纳税人的管理，特别是国税稽查部门查补了大量的增值税税款。大多数纳税人都能按照税务机关的处理和处罚决定缴纳税款、滞纳金以及罚款，并按会计制度及具体会计准则的规定做出相应的会计处理。但是，仍然有不少纳税人只重视处理决定查补税款的缴纳，忽视了后续的账务处理，存在调账不及时、会计核算不规范、税款计算不准确等现象，从而影响了会计信息的质量。有的纳税人甚至面临重复缴税或前补后退而被税务机关再次查处的尴尬境地。对此，笔者根据上述问题进行了相关分析，提出一些建议和解决方案。 一、增值税查补税款账务处理存在的问题及分析 (一)会计账务调整不及时 纳税人在缴纳相应的查补税款后，往往不及时进行会计账务的调整。一般而言，税务机关在下达税务行政处理、处罚决定书时，会同时要求纳税人“进行相关账务调整”，但仍有一些纳税人只做缴纳查补税款的会计处理而忽视相关账务的调整。增值税是按月计算逐月滚动的，增值税查补税款缴纳后账务调整不及时，不但涉及后期增值税的计算，还涉及其他税种税款的补缴等，直接造成会计信息失真，具体表现如下： 1.违反了会计信息质量要求和会计准则的具体规定。对已经接受税务机关查处的事项应当及时进行确认、计量和报告，不得提前或延后，是会计信息质量的基本要求。对增值税查补税款未及时进行会计处理，会影响报表使用者的判断和决策。 2.失去违法后果自我补救的时机。一般而言，增值税的查补事项，一般涉及企业所得税和其他税种的补缴问题。在现有税收征管体制下，国税部门负责增值税、消费税的征管，企业所得税则按照税收管理的权限分别由国税、地税部门征管，地方税种由地税部门负责，客观上形成国税部门先查处地税部门后查处的时间空隙，纳税人有了自查补报税款、免除或减轻行政处罚的机会。如果纳税人及时进行账务调整，在向国税部门缴纳相关税款、罚款、滞纳金的同时主动向地税部门缴纳相关税费，地税部门的处理有两种情况：一是不再对上述违法行为进行立案查处；二是即使立案查处，由于纳税人已主动纠正其少缴税款行为，一般会给予从轻、减轻或免除处罚。如果纳税人不主动调账主动申报缴纳税款，地税部门有可能依据《税收征管法》第六十三条，对纳税人作偷税处理，除追缴税款外并处百分之五十以上五倍以下的罚款。孰轻孰重，一目了然。 3.可能造成重复缴税、前补后退的后果。一般纳税人缴纳增值税查补税款一般通过“应交税金——应交增值税——已缴增值税”或“应交税金费——未交增值税”(注：采用具体会计准则核算的企业为“应交税费”，明细科目相同。下同)核算，如果不及时做相应的调账处理将影响本期及后期应纳税款的缴纳，还可能造成重复缴税、前补后退的后果。例如，某企业因多抵扣进项税额被税务机关查补增值税28 500元，税款入库时，仅作出借“应交税金——应交增值税——已缴增值税”28 500元、贷“银行存款”28 500元的账务处理，结果造成缴纳了查补增值税税款、少缴当期应纳增值税的后果。又如，某企业委托其他企业代销货物，由于发出代销货物满180天仍未收到代销清单及货款，未按照《增值税暂行条例实施细则》规定时限申报缴纳增值税而被查处，补缴了增值税及相关税款后未及时作相关的调账处理，待符合收入确认条件后又申报了增值税销项税额，造成了重复缴税。 (二)会计账务调整不规范 1.查补增值税税款核算科目运用不统一。从笔者了解的情况看，大多数被查企业依据《增值税检查调账方法》(国税发[1998]44号)通过“应交税金——增值税检查调整”科目进行相关账务处理；有部分被查企业仅按照税务机关处理决定书所列补缴税款净额作一笔补充分录；也有部分被查企业财会人员认为《增值税检查调账方法》不是财政部门所作出的会计处理规定，而直接通过“应交税金——未缴增值税”科目逐笔进行调账；还有少数被查企业通过自设科目进行核算。增值税查补税款核算科目运用的混乱，给会计信息使用者造成困扰。 2.查补增值税税款调账方法不规范。增值税的检查按所属时期划分，一般分为以前年度检查和当年检查，主要以检查以前年度为主。对当年的查补增值税税款会计处理一般采用红字更正法，即用红字冲回原会计分录，然后再用蓝字做正确的账务处理。对涉及以前年度查补增值税税款的，应依据《企业会计准则第28号——会计政策、会计估计变更和差错更正》规定中“前期差错更正”规定采用追溯重述法更正重要的前期差错，但确定前期差错累积影响数不切实可行的除外。具体地讲，应视不同情况分别进行处理： (1)对于不重要的以前年度增值税查补税款造成的差错，企业不需调整财务报表相关项目的期初数，但应调整发现当期与前期相同的相关项目。如果影响损益的，应直接计入本期与上期相同的净损益项目；不影响损益的，应调整本期与前期相同的相关项目。例如，滞后确认销售收入少缴增值税被查处问题，虽然违反了税法的规定，但是可能符合会计的谨慎性原则，只要直接计入本期“主营业务收入”结转相应成本即可。 (2)对于重要的增值税以前年度查补税款差错，企业应当在收到税务机关处理决定当期的财务报表中，调整前期比较数据。例如，以前年度某电梯制造企业将自产电梯用于本单位办公楼房，已交付使用，其自用电梯应于移送当期视同销售计算缴纳增值税，如果未缴增值税被查处，补缴的增值税不但应调整固定资产的原价，还应补提折旧、调整应缴企业所得税、以前年度损益调整、利润分配等。 (3)对于年度资产负债表报告日至财务报告批准报出日之间收到税务机关有关增值税查补处理决定的，属于报告当期或报告年度前不重要的，应按照《企业会计准则第二十九号——资产负债表日后事项》的规定进行处理。 有部分财会人员将当年与往年度查补增值税税款调账方法相混淆，既违反了企业会计准则和会计制度的规定，也影响了企业会计核算的准确性。
