企业存货的成本，按其所处的流转环节的先后顺序不同，一般可分为材料成本、生产成本、产品成本和销售成本。如再按流转环节进行细分管理，上述的成本还可细分为不同的成本项目，如按入库前后的时间点不同，材料成本可分为采购成本（入库前的成本）和库存成本（入库后的成本）；按所处的生产车间和环节不同，生产成本可分为第一车间生产成本、第二车间生产成本、完工半成品生产成本；按是否实现销售，产品成本可分为已销产品成本和库存产品成本；按实现销售的年度不同，产品销售成本可分为本年销售成本和以前年度销售成本；而按规格型号不同，各成本对象又可分为不同规格型号产品种类的成本对象，等等。 而在会计实务工作中，因各种可能的有意或无意的原因，诸如计量错误、记账错误、理解错误等等，常会造成企业的成本核算错误，包括因数量错误而致的金额错误，或不同项目之间“串户”而致的金额错误，或因疏忽而致的记账过程中的金额错误等等；而根据错误在企业经营周期中发生的环节，错误金额可能会随着在企业向下游环节的流转，依次转入原材料、在产品、产成品、销售成本及利润中，导致虚增或虚减利润。因此，应将错误金额根据具体情况在期末原材料、在产品、产成品和本期销售成本，甚至在以前年度产品销售成本之间进行合理分摊。在实际工作中一般较多地采用“比例分摊法”对这种错误金额进行分摊。 一、基本的账务调整原理 “比例分摊法”的具体方法是：根据企业的生产经营环节，将审查出的需分配的错误数额，按材料、自制半成品、在产品、产成品、产品销售成本等核算环节的程序，一步一步地往下分配；再根据计算出的各环节应分摊的成本数额，分别调整有关账户。 其计算操作步骤如下： 第一步：计算错误金额分摊率。 错误金额分摊率＝审查出的错误数额/（期末材料结存成本＋期末在产品结存成本＋期末产成品结存成本＋本年产品销售成本） 上述公式是基本计算公式，在具体运用时，应根据错误发生的环节，相应地选择应分摊错误金额的几个项目作为公式的分母进行计算分摊，不涉及的项目则不参加分摊： （1）在“原材料”账户借方查出的错误数额，即多计或少计材料成本，要在上述公式分母中的所有四个项目之间分摊； （2）在“原材料”账户贷方、“生产成本”账户借方查出的错误数额，即多转或少转生产成本的问题，应在上述公式分母中的后三个项目之间分摊； （3）在“生产成本”账户贷方、“库存商品”账户借方查出的错误数额，即多转或少转产品成本的问题，应在上述公式分母中的后两个项目之间分摊； （4）在“库存商品”账户贷方、“主营业务成本”账户借方查出的错误数额，即多转或少转产品销售成本的问题，应直接调整错误金额对本年利润的影响。 第二步：计算错误金额在不同对象间的分摊额。 期末原材料的分摊额＝期末原材料成本×分摊率 期末在产品的分摊额＝期末在产品成本×分摊率 期末产成品的分摊额＝期末产成品成本×分摊率 本年产品销售成本的分摊额＝本年产品销售成本×分摊率 第三步：计算应转出的增值税进项税额或视同销售的增值税销项税额。 有些情况下，需根据错误金额发生的情况，转出错误金额所含的已抵扣的增值税进项税额，或计算其视同销售应计算的增值税销项税额。 第四步：进行账务处理，调整相关账户金额。 将计算出的各环节应分摊的错误数额，进行相关的账务处理以分别调整有关账户金额。 二、基本情况下的案例分析 ［案例1］假设甲企业单一生产M产品，其主要原材料为A材料。20×9年底，CTA受托对该企业进行纳税审查时，发现该企业在本年年初将基建工程领用的生产用A原材料30 000元计入生产成本，且本年度M产品只销售了一部分，其余作为库存产品保存。经核实，期末A原材料成本为200 000元，在产品成本为150 000元，M产成品成本为150 000元，本年累计销售成本为300 000元。则CTA可按上述的步骤计算分摊各环节的错误数额，并作相应调账处理。 1.计算错误金额分摊率。本案例中，因错误发生在原材料领用环节，即是在“原材料”账户贷方、“生产成本”账户借方查出的错误金额，因此，错误金额的分摊对象，即基本计算公式中分母的项目不应包括期末A原材料成本。 错误金额分摊率＝30 000/（150 000＋150 000＋300 000）＝0.05 2.计算不同对象间的分摊额 （1）期末在产品的分摊额＝期末在产品成本×分摊率＝150 000×0.05＝7 500 （2）期末M产成品的分摊额＝期末产成品成本×分摊率＝150 000×0.05＝7 500 （3）本期销售成本的分摊额＝本期销售成本×分摊率＝300 000×0.05＝15 000 3.计算应转出的增值税进项税额＝30 000×17％＝5 100 4.调整相关账户 借：在建工程 35 100 贷：生产成本 7 500 库存商品 7 500 主营业务成本 15 000 应交税费——应交增值税（进项税额转出） 5 100
