从2012年开始，内控真正进入全面实施，面对未来，我们总会期许变得更好。但如果最终要获得内控的果实，那么我们唯有还原历史，分析现状，展望未来，找寻我们内控实施的解答。 从西方内控的发展角度回溯看内控这百年来的变化和发展，我们可以清晰地见到内部控制理论的日臻成熟和完善，遵循着从内部牵制、控制制度、控制结构到整合内部控制、整合风险管理这条五阶段式的清晰脉络。前三阶段内控更注重合法合规、资产安全、财务报告真实性；整合内部控制阶段开始关注企业的效率和效果对其他目标的实现保证；而整合风险管理阶段则在此基础上，认清要杜绝上市公司做假账，就必须保证企业能够应对当今更复杂的经营环境，且拥有良好的盈利水平。 但看清这些，我们就清楚了内控和风险管理实施的路径了吗？当然不是。这就好比做鱼香肉丝这道菜，我们知道这道莱必须有的原料包括肉丝、冬笋、木耳、胡萝卜等。但仅仅知道这些，我们只能做出四丝合菜，却做不出味道可口的鱼香肉丝，因为我们还不知道怎么调制“鱼香”味。要知道内控中这“鱼香”味的来历，就不能离开内部控制每一步发展的历史环境。从上世纪30年代开始，流程管理逐渐成为西方管理的主流，这正是内部控制实现前三个目标的核心保证；上世纪80年代开始欧美的管理会计也有了长足的发展，使企业能够综合考虑生产、经营、市场、政策和竞争对手等因素，来实现其对产品、生产、经营和市场进行全面控制和管理。这种对成本的科学计量，为内部控制注重效率和效果提供了有力支持。 于是，在科索（COSO）提出内部控制之际，西方的企业普遍能够将整个经营活动细分为一系列流程活动，并可以对每项流程和实际作业活动进行成本计量。而流程管理和管理会计正是这“鱼香”味道。 目前，我国上市公司实现全业务流程管理的公司寥寥无几，也没有基于流程进行成本计量，这就是还不会调制“鱼香”的味道。所以，当要求做出标准口味的“鱼香肉丝”时，企业只能积极求助于专业服务机构。 专业服务机构又各有不同，有的擅长实施COSO标准的内部控制，有的擅长审计。同时精通流程建设、管理会计、平衡计分卡和审计的机构则少得可怜。即使是国际知名咨询机构，由于人才分工细致，往往善于建设内部控制体系的，不一定擅长平衡计分卡；善于审计的，不一定精通流程再造。所以，只能各唱各的调，各说各的好。 于是乎，企业听这也有理，听那也对，宛如盲人摸象，可以感受其特点，但总得不出个全貌来。限于此，证监会则只能降低内部控制的具体要求，继续强调财务报告，强调保证财务报告真实性的流程管理。 我国内控的未来只有一条路可循，那就是在规范管理的同时，协助企业建设流程、实现科学计量。与之相关有两个问题：第一，财务报告真实性与提高企业效率哪个更重要；第二，是否可以同时为企业建设流程管理和规范各项流程。第二个问题很好回答，既然我们还没有完善的流程，那我们完全可以一边检查日常工作中的缺陷，一边建设完善的流程，以发挥自己的后发优势。第一个问题则事关重大，财务报告真实性当然重要，这点毋庸置疑，但时值我国经济最复杂的年份，企业各项成本不断上升，大量上市公司面临亏损，如果不能提升企业效率，就无法保证企业盈利，自然无法彻底杜绝财务造假。同时，中国亟待迈出“中等收入陷阱”（当人均GDP达到3000美元时，经济发展停滞不前的现象），而跳出“中等收入陷阱”除支柱产业外，更需要系统性提升企业效率。 遗憾的是，到现在为止，人们都在力图因陋就简地以财务报告真实性为核心实施内部控制。果真如此，未来内部控制必然成为企业的成本，在执行中难免打折扣。唯有将内控建设与流程、计量结合在一起，大幅降低企业效率成本，内控才物有所值，实现“以企业之私，成内控之公”，利国、利民、利企业、利内控。
