所得税会计源于会计准则与税收法规间的差异，目的是为了确认企业在每一会计期间的所得税费用。相对于其他资产负债项目而言，债券投资因分类及计量方法的不同而在会计处理和税收处理上有着更多的差异，其所得税会计核算也更为复杂。了解这些差异并掌握各类债券投资所得税会计核算实务处理方法，有助于企业准确核算当期所得税费用。 一、交易性债券投资所得税会计核算 (一)交易性债券投资会计处理与税务处理差异分析 交易性债券投资会计处理与税务处理差异主要有以下几点： 1.初始金额的确认。会计准则规定，在初始确认时，交易性债券投资的相关交易费用计入当期损益，其他类别债券投资的相关交易费用计入初始确认金额；税法则要求将相关交易费用计入债券投资成本(即计税基础)，在投资成本收回前不得将其从应纳税所得额中扣除。因此，在发生相关交易费用的情况下，交易性债券投资初始确认的账面价值小于其计税基础，二者间的差异属于可抵扣暂时性差异，应确认为递延所得税资产；在计算当期应纳税所得额时，应将相关交易费用作为调整增项。 2.持有期间利息收入确认。会计准则要求，会计主体应于每个资产负债表日计算交易性债券投资持有期间的票面利息，并确认为当期损益；税法规定，应按合同约定的付息日期确认债券利息收入的实现，应收票面利息计税基础为零。在此情况下，交易性债券投资应收利息账面价值大于计税基础，它们之间的差异为应纳税暂时性差异，应确认为递延所得税负债；在计算当期应纳税所得额时，需将应收而未收到的债券票面利息作为调整减项。 3.公允价值变动确认。对于交易性债券投资公允价值的变动，会计准则要求将其计入当期损益，同时根据公允价值的变动额及时调整交易性债券投资账面价值；税法规定交易性债券投资公允价值的变动不得改变其计税基础。会计准则与税法间的不同规定使得交易性债券投资账面价值与计税基础间存在暂时性差异，应确认递延所得税资产或递延所得税负债；在计算当期应纳税所得额时，应将公允价值变动所产生的损益作为调整增项或减项。 4.售出时资产转让所得确认。在售出交易性债券投资时，会计准则要求按账面价值结转，按账面结转的金额不再确认为损益；税法要求将售出债券时所收取的价款作为应税收入，但投资成本(即计税基础)可以从税前扣除。在计算当期应纳税所得额时，应将售出时债券账面价值与计税基础间的差额作为调整增项或减项。 (二)交易性债券投资所得税会计核算实务处理 例1：A公司于2009年10月1日以100 400元(其中400元为交易费用)的价款购入当日发行的、面值为100 000元的公司债券，债券期限2年，票面年利率为3.6%，每半年付息一次。A公司将该债券分类为交易性金融资产。2009年12月31日和2010年3月31日该笔债券公允价值(不含利息)分别为102 000元和101 000元。2010年4月1日，A公司收到债券利息后将其售出，获得价款101 000元。假定A公司在2009年和2010年的利润总额均为50 000元，且未再发生其他应纳所得税调整事项，适用所得税税率为25%。 1.计算A公司2009-2010年度递延所得税资产或负债、应纳所得税额 (1)计算A公司2009-2010年度递延所得税资产或负债 2009年12月31日，交易性债券投资账面价值为102 000元，计税基础为100400元；确认递延所得税负债400元(1 600×25%)。应收利息账面价值为900元(100 000×3.6%×3/12)，计税基础为零；确认递延所得税负债225元(900×25%)。因此，2009年A公司递延所得税负债合计625元。 2010年4月1日，交易性债券投资被全部售出，债券投资和应收利息的账面价值和计税基础均为零，应将2009年度所确认的递延所得税负债625元全部予以转回。 (2)计算A公司应纳所得税额 2009年度，A公司应纳税所得额为47 500元(50 000-900-2 000+400)，应交所得税为11 875元(47 500×25%)。 2010年度，A公司应纳税所得额为52 500元(50 000+900+1 000+101 000-100 400)，应交所得税为13 125元(52 500×25%)。 2.A公司2009和2010年度所得税会计处理 (1)2009年度所得税会计处理 借：所得税费用——当期所得税费用 11 875 贷：应交所得税 11 875 借：所得税费用——递延所得税费用 625 贷：递延所得税负债 625 (2)2010年度所得税会计处理 借：所得税费用——当期所得税费用 13 125 贷：应交所得税 13 125 借：递延所得税负债 625 贷：所得税费用——递延所得税费用 625
